Sentenza del 11/04/2018 n. 228 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

La controversia riguardava la detrazione dell'IVA applicata nel 2007 all'acquisto di sei terreni. L'operazione era stata inizialmente trattata dalle parti e dall'amministrazione come cessione di terreni edificabili soggetta a IVA, consentendo a Y UAB di detrarre l'imposta. Successivamente il fornitore ha emesso una nota di credito e una nuova fattura senza IVA, qualificando la cessione come esente. L'amministrazione tributaria ha quindi richiesto a X bankas di riversare l'IVA detratta, oltre a interessi e sanzioni. Il giudice nazionale ha chiesto se l'obbligo di rettifica si applicasse anche quando la detrazione era illegittima fin dall'origine e quali fossero i termini e il momento della rettifica.

La decisione

La Corte di giustizia ha stabilito che l'articolo 184 della direttiva IVA impone la rettifica anche quando la detrazione iniziale non avrebbe mai potuto essere effettuata legalmente, perché l'operazione era esente da IVA. Tuttavia, il meccanismo pluriennale previsto dagli articoli 187-189 per i beni d'investimento non si applica alle detrazioni prive di qualsiasi diritto originario. In tali casi gli Stati membri devono stabilire, ai sensi dell'articolo 186, il momento e il periodo della rettifica, rispettando certezza del diritto e tutela del legittimo affidamento. Il giudice nazionale deve verificare se la normativa lituana, compreso il termine applicabile, rispetti tali principi. La prassi amministrativa illegittima non può di per sé fondare un legittimo affidamento, ma la posizione fiscale del contribuente non può essere rimessa in discussione indefinitamente.

Norme richiamate

• Articolo 184 della direttiva 2006/112/CE

  La detrazione operata inizialmente è rettificata quando è superiore o inferiore a quella cui il soggetto passivo ha diritto.

  Prevede un obbligo generale di rettifica delle detrazioni indebite, compreso il caso in cui l'operazione fosse esente e quindi il diritto alla detrazione mancasse sin dall'inizio.

• Articolo 185 della direttiva 2006/112/CE

  La rettifica ha luogo, in particolare, quando, successivamente alla dichiarazione dell'IVA, sono mutati gli elementi presi in considerazione per determinare l'importo delle detrazioni.

  Disciplina principalmente i mutamenti successivi alla dichiarazione e prevede alcune eccezioni, senza escludere la rettifica delle detrazioni originariamente prive di fondamento.

• Articolo 186 della direttiva 2006/112/CE

  Gli Stati membri determinano le modalità di applicazione degli articoli 184 e 185.

  Attribuisce agli Stati membri il compito di fissare momento, modalità e termine della rettifica quando non si applica il regime speciale dei beni d'investimento, nel rispetto dei principi dell'Unione.

• Articoli 187-189 della direttiva 2006/112/CE

  Il regime di rettifica frazionata o una tantum per i beni d'investimento presuppone l'esistenza di un diritto alla detrazione che sia successivamente variato; non si applica quando il diritto alla detrazione mancava ab origine.

• Articolo 135, paragrafo 1, lettera k), della direttiva 2006/112/CE

  Gli Stati membri esentano (...) le cessioni di fondi non edificati diverse dalle cessioni di terreni edificabili.

  La cessione di terreni non edificabili è esente, con conseguente assenza del diritto a detrarre l'IVA a monte relativa all'operazione.

• Articolo 12, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 2006/112/CE

  Gli Stati membri possono considerare soggetto passivo chiunque effettui, a titolo occasionale, (...) la cessione di un terreno edificabile.

  Rileva per distinguere le cessioni di terreni edificabili, potenzialmente imponibili, dalle cessioni di terreni non edificabili esenti.

• Principi di certezza del diritto e tutela del legittimo affidamento

  La rettifica deve essere effettuata entro termini ragionevoli e predeterminabili; il contribuente non può restare indefinitamente esposto a una revisione della propria posizione fiscale. Una prassi amministrativa illegittima, però, non crea normalmente un affidamento tutelabile.

Massime di principio

• Una detrazione IVA effettuata senza alcun diritto originario deve essere recuperata anche se l'errore deriva da una qualificazione errata dell'operazione o da una prassi dell'amministrazione.
• Il regime di rettifica pluriennale dei beni d'investimento non va utilizzato quando l'IVA non era detraibile fin dall'inizio; si applicano invece le regole nazionali adottate per la rettifica generale.
• La successiva emissione di una nota di credito o di una fattura corretta può rendere evidente l'errore, ma non determina automaticamente né il momento iniziale della rettifica né la decorrenza del termine di decadenza.
• Gli Stati membri possono disciplinare termini e procedure di recupero, ma devono rispettare certezza del diritto, proporzionalità e tutela del legittimo affidamento.
• Il contribuente non può fare affidamento illimitato su un'interpretazione amministrativa contraria alla legge; tuttavia l'amministrazione non può contestare una posizione fiscale dopo un periodo imprevedibile o indefinito.
• In casi analoghi occorre distinguere tra variazione successiva del diritto alla detrazione, soggetta ai regimi speciali, e detrazione illegittima sin dall'origine, soggetta alla rettifica generale.