Cassazione Civile, Sentenza n. 35042/2023 del 14/12/2023

Esito

La controversia

Richiesta di rimborso IRPEF e addizionali per gli anni 2000 e 2001 avanzata dai soci di una SNC (Halley Informatica) in seguito a successivi accertamenti che hanno imputato componenti negative di reddito ai periodi 2003-2004, con conseguente presunta doppia imposizione. L'Ufficio ha eccepito la decadenza del diritto al rimborso ex art. 38 DPR 602/1973 e ha fatto valere l'adesione della società al condono di cui all'art. 9 L. 289/2002 come ostativa al rimborso dei soci.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i ricorsi principali dell'Agenzia in relazione al primo motivo (ritenendo che la CTR dovrà esaminare le difese articolate dall'Ufficio in grado d'appello, non costituendo esse illegittimo ampliamento del thema decidendum) e ha rinviato la causa al giudice a quo per accertamenti di fatto. Ha invece rigettato i restanti motivi dei ricorsi principali (confermando che l'adesione al condono dalla società non si estende automaticamente ai soci che non hanno aderito e che il termine di decadenza di cui all'art. 38 DPR 602/1973 non è applicabile quando il diritto al rimborso nasce da un fatto successivo al versamento; in tali casi si applica l'art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992). I ricorsi incidentali dei contribuenti sono stati dichiarati assorbiti.

Norme richiamate

• art. 38 DPR 29 settembre 1973, n. 602

  istanza di rimborso, entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento stesso, nel caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento

  Applicabile soltanto ai rimborsi derivanti da errori originari di compilazione o da versamenti non dovuti ab origine; non è la norma adeguata quando il diritto al rimborso nasce in seguito a un accertamento che riconduce l'imposta a un diverso periodo d'imposta

• art. 21, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Norma di chiusura applicabile ai cd. rimborsi anomali: l'istanza di rimborso può essere proposta entro due anni dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione (es. dalla definitività dell'accertamento che rende indebito il pagamento)

• art. 9 L. 27 dicembre 2002, n. 289

  La definizione agevolata (condono) perfezionata dalla società non si estende automaticamente ai soci che non hanno aderito: l'effetto estintivo/definitivo del condono riguarda solo i soggetti che ne hanno usufruito

• art. 57 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Il divieto di proporre nuove eccezioni in appello non impedisce all'Amministrazione, soccombente in primo grado, di svolgere in appello mere difese tese a negare i fatti costitutivi della domanda avversaria; tali difese non sono precluse

• art. 2935 cod. civ. (richiamato per analogia)

  Richiamato in giurisprudenza per giustificare una decorrenza 'ritardata' del termine decadenziale per specifici casi di rimborso; la Corte osserva però che l'applicazione è analogica e preferisce l'orientamento che ricorre all'art. 21, comma 2, per i rimborsi derivanti da accertamenti definitivi

• art. 30-ter DPR 26 ottobre 1972, n. 633 (richiamato come principio comparato)

  nel caso di applicazione di un'imposta non dovuta ... la domanda di restituzione puo' essere presentata ... entro il termine di due anni dall'avvenuta restituzione al cessionario o committente dell'importo pagato a titolo di rivalsa

  Norma IVA che il giudice usa come riferimento interpretativo: dà rilievo alla definitività dell'accertamento quale presupposto per la domanda di rimborso anche quando l'accertamento riguarda un terzo; analogia utile per riconoscere il termine biennale nei rimborsi anomali in materia di imposte dirette

Massime di principio

• Il termine di 48 mesi dell'art. 38 DPR 602/1973 è riservato ai rimborsi per errori materiali, duplicazioni o inesistenza dell'obbligo di versamento originario; se il diritto al rimborso nasce in seguito a un accertamento che riassegna imposte a diversi periodi d'imposta, si deve guardare all'art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992 (termine biennale dal fatto che genera il diritto)
• L'adesione della società a una definizione agevolata non produce effetti automatici sui soci che non hanno aderito: l'efficacia del condono è personale e non estende la decadenza o l'impossibilità di chiedere rimborso ai terzi non aderenti
• In sede di appello l'Amministrazione può articolare difese che negano i fatti costitutivi della domanda del contribuente anche se non erano state sviluppate in primo grado; tali difese sono considerate mere difese e non costituiscono illegittimo ampliamento del thema decidendum
• Una domanda di rimborso presentata prima della definitività dell'accertamento non è necessariamente inammissibile: la valutazione della fondatezza del diritto si compie al momento della decisione; la prematura proposizione può solo comportare un rigetto nel merito per incertezza dei presupposti, non un'irricevibilità automatica
• Quando il rimborso è determinato dal rischio di doppia imposizione emerso per effetto di un accertamento definitivo che sposta componenti di reddito su altri periodi, conviene calcolare termini e rimedi alla luce della natura 'anomale' del rimborso e della possibile applicazione del termine biennale previsto dall'art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992