Cassazione Penale, Sentenza n. 5147/2022 del 14/02/2022

Esito

La controversia

Impugnazione dell'ordinanza del Tribunale di Milano che aveva accolto l'appello del pubblico ministero e disposto il sequestro preventivo del profitto del reato tributario contestato. Il ricorrente deduceva errata applicazione di norme tributarie e dell'art. 4 d.lgs. 74/2000, sostenendo che: a) i proventi derivanti da "warrant instruments" dovessero essere qualificati come redditi di natura finanziaria (art. 60 d.l. 50/2017 e art. 51 T.U.I.R.) e non come redditi da lavoro dipendente; b) le plusvalenze della società AULIV S.r.l. non dovessero essere imputate al ricorrente come effettivo titolare (art. 37, comma 3, d.P.R. 600/73); c) le operazioni contestate fossero al massimo elusive/abusative e quindi penalmente irrilevanti ai sensi dell'art. 10-bis L. 212/2000 e rientranti nella causa di non punibilità per mere errate classificazioni ex art. 4, comma 1-bis, d.lgs. 74/2000.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato la valutazione di merito del Tribunale di Milano che aveva ritenuto che: 1) la struttura contrattuale collegata ai warrant e il finanziamento ricevuto escludevano un effettivo esborso che esponga il ricorrente al rischio (mancanza del requisito previsto dall'art. 60 d.l. 50/2017), giustificando la qualificazione dei proventi come redditi da lavoro; 2) la holding AULIV S.r.l. è stata ritenuta soggetto interposto (interposizione reale) sulla base di indici convergenti e dell'utilizzo delle risorse societarie per scopi personali del Genovese, legittimando l'imputazione dei redditi al ricorrente ai fini fiscali; 3) le condotte non sono meramente abusive o elusive: dato che sono emerse violazioni concrete di specifiche norme tributarie e indizi di condotte dolose/simulatrici, l'istituto dell'abuso del diritto non opera come causa di non punibilità. Di conseguenza il sequestro preventivo del profitto (pari a euro 4.399.370,57, al netto di somme già versate) è stato confermato.

Norme richiamate

• art. 4 d.lgs. 74/2000

  La Corte ha ritenuto che i fatti contestati superino la soglia della mera errata classificazione e ricomprendano elementi di dolo preordinato all'evasione, per cui la fattispecie penale è applicabile.

• art. 4, comma 1-bis, d.lgs. 74/2000

  ai fini dell'applicazione della disposizione del comma 1, non si tiene conto della non corretta classificazione, della valutazione di elementi attivi o passivi oggettivamente esistenti, rispetto ai quali i criteri concretamente applicati sono stati comunque indicati nel bilancio ovvero in altra documentazione rilevante ai fini fiscali, della violazione dei criteri di determinazione dell'esercizio di competenza, della non inerenza, della non deducibilità di elementi passivi reali

  La Corte ha escluso l'applicabilità della causa di non punibilità prevista dal comma 1-bis perché le condotte sono state valutate come dolose e finalizzate all'evasione, non come meri errori di classificazione.

• art. 51 d.P.R. 917/86 (T.U.I.R.)

  Rilevante per la distinzione tra redditi da lavoro dipendente e redditi di natura finanziaria; la Corte ha condiviso la qualificazione come reddito da lavoro sulla base della sostanza economica dell'operazione e degli elementi indiziari.

• art. 60 d.l. 50/2017

  I proventi derivanti dalla partecipazione, diretta o indiretta, a società, enti o organismi di investimento collettivo del risparmio percepiti da dipendenti e amministratori ... si considerano in ogni caso redditi di capitale o redditi diversi se: a) l'impegno di investimento complessivo ... comporta un esborso effettivo pari ad almeno ...; b) i proventi ... maturano solo dopo che tutti i soci ... abbiano percepito un ammontare pari al capitale investito e ad un rendimento minimo ...; c) le azioni ... sono detenute ... per un periodo non inferiore a 5 anni ...

  La norma fissa condizioni tassative per qualificare come redditi di capitale i carried interest. Il Tribunale ha ritenuto che la condizione dell'esborso effettivo non fosse soddisfatta in concreto; la Corte ha ritenuto la valutazione di fatto fondata.

• art. 37, comma 3, d.P.R. 600/73

  in sede di rettifica o di accertamento d'ufficio sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona

  La norma autorizza l'imputazione ai fini fiscali dei redditi formalmente detenuti da altro soggetto quando emergano presunzioni gravi, precise e concordanti: la Corte ha ritenuto corretta l'applicazione in presenza di indicii convergenti sull'interposizione reale di AULIV.

• art. 10-bis, L. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  configurano abuso del diritto una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti; tali operazioni non sono opponibili all'amministrazione finanziaria ...

  La Corte ricorda che l'istituto dell'abuso del diritto opera in via residuale e che non può essere invocato per sottrarre a responsabilità penale condotte che integrino violazioni tributarie con elementi di fraudolenza, simulazione o falsificazione documentale; il ricorso all'abuso non ha efficacia di causa di non punibilità quando sussistono violazioni specifiche perseguibili penalmente.

• art. 606 cod. proc. pen.

  Articolo citato come base formale per i motivi di ricorso in cassazione (criteri di ammissibilità e motivazione dei motivi).

Massime di principio

• La qualificazione fiscale di proventi da strumenti complessi (es. carried interest/warrant) si decide sulla sostanza economica dell'operazione: elementi contrattuali, finanziamenti collegati e comportamento effettivo delle parti (es. rimborso del prestito) sono determinanti.
• La mera scelta formale di qualificare un introito come "reddito di capitale" non esclude responsabilità penale se mancano i requisiti normativi (es. esborso effettivo, condizioni dell'art. 60) e se emergono indizi di natura retributiva o incentivante.
• La costituzione e l'uso di holding o società di partecipazione possono integrare interposizione reale quando vi siano indici convergenti (composizione societaria, ruolo esclusivo del socio, utilizzo per scopi personali, flussi finanziari riconducibili al socio): in tal caso i redditi possono essere imputati al reale beneficiario.
• L'istituto dell'abuso del diritto è residuale: non esclude rilevanza penale se le operazioni violano specifiche norme tributarie o sono accompagnate da elementi di dolo, simulazione o falsificazione documentale.
• La causa di non punibilità per mera errata classificazione (art. 4, comma 1-bis d.lgs. 74/2000) può operare solo quando si tratti effettivamente di errori materiali o di criteri valutativi adottati in buona fede; se emergono prove di intenzionalità evasiva la norma non è applicabile.
• In sede di impugnazione in Cassazione la revisione delle valutazioni di fatto del giudice di merito è limitata: risultano confermate le conclusioni fondate su accertamenti logici e non manifestamente illogici, in assenza di travisamento documentale evidente.