Cassazione Civile, Ordinanza n. 35796/2023 del 22/12/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato in cassazione la sentenza della CTR che aveva confermato l'annullamento di due avvisi di accertamento sintetico emessi per IRPEF e addizionali relative agli anni 2006 e 2007, fondati sul redditometro, sul possesso di beni indice e su incrementi patrimoniali. Con il primo motivo ha denunciato violazione dell'art. 38 d.P.R. n. 600/1973, del d.m. 10 settembre 1992, dell'art. 113 c.p.c. e degli artt. 2697, 2728 e 2729 c.c., sostenendo che la CTR avesse erroneamente qualificato il redditometro come mera presunzione semplice e avesse richiesto ulteriori prove all'Ufficio, mentre il sistema introduce una presunzione legale relativa fondata sulla disponibilità dei beni indice. Con il secondo motivo ha censurato l'affermazione della CTR secondo cui gli incrementi patrimoniali realizzati nel 2009 non sarebbero imputabili pro quota agli anni precedenti, deducendo violazione dell'art. 38 d.P.R. n. 600/1973 e dell'art. 22 d.l. n. 78/2010. Con il terzo motivo ha dedotto violazione dell'art. 53 d.lgs. n. 546/1992, sostenendo che la CTR avesse erroneamente qualificato l'appello dell'Ufficio come non adeguatamente specifico.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo del ricorso, ritenendo fondati i rilievi dell'Agenzia sulla natura della presunzione redditometrica e sulla imputabilità temporale degli incrementi patrimoniali. Ha invece rigettato il terzo motivo, osservando che dalla motivazione e dal dispositivo della sentenza impugnata emergeva una decisione di merito sull'appello e non una sua inammissibilità. Ne è seguita la cassazione della sentenza della CTR nei limiti dei motivi accolti e il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. n. 600/1973

  testo vigente ratione temporis, anteriore alla modifica intervenuta con il d.l. 31/05/2010, n. 78, convertito dalla l. 30/07/2010, n. 122

  Nel redditometro l'Amministrazione può presumere il reddito complessivo netto sulla base della spesa per incrementi patrimoniali e degli indici di capacità contributiva; la presunzione è legale relativa e al contribuente spetta la prova contraria della provenienza non reddituale delle somme o dell'inesistenza/misura inferiore del reddito presunto.

• d.m. 10 settembre 1992

  Rileva quale fonte degli indici di capacità contributiva utilizzati nel redditometro.

• d.m. 19 novembre 1992

  Rileva quale ulteriore fonte degli indici di capacità contributiva utilizzati nel redditometro.

• art. 113 c.p.c.

  Invocato nel ricorso per censurare la ricostruzione giuridica del giudice di merito.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per la ripartizione dell'onere della prova: spetta al contribuente fornire la prova contraria rispetto alla ricostruzione sintetica del reddito.

• art. 2728 c.c.

  Richiamato per sostenere la natura presuntiva legale degli elementi redditometrici.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato dal ricorrente, ma la Corte afferma che il redditometro non si risolve in una mera presunzione semplice.

• art. 22 d.l. n. 78/2010

  specifica norma di diritto transitorio

  Le modifiche all'art. 38 d.P.R. n. 600/1973 operano per gli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore della norma, quindi dal periodo d'imposta 2009.

• art. 53 d.lgs. n. 546/1992

  La Corte esclude la violazione dedotta, ritenendo che la CTR abbia esaminato il merito dell'appello e non lo abbia dichiarato inammissibile.

Massime di principio

• Nel sistema dell'accertamento sintetico basato sul redditometro, la disponibilità di beni o servizi indicativi di capacità contributiva integra una presunzione legale relativa: una volta provata dall'Ufficio l'effettiva disponibilità degli elementi-indice, il giudice non può degradarne il valore presuntivo a semplice presunzione di fatto, ma deve valutare soltanto la prova contraria offerta dal contribuente.
• La prova contraria nel redditometro non è soddisfatta dalla sola dimostrazione di una generica disponibilità di ulteriori redditi o dal mero transito di risorse economiche; occorrono elementi documentali idonei a mostrare entità, durata del possesso e concreta riferibilità di tali risorse alla copertura delle spese contestate o comunque alla non imponibilità delle somme.
• In tema di accertamento sintetico, gli elementi di fatto posti a base della ricostruzione possono provenire anche da annualità diverse da quella accertata, purché si riflettano sul periodo d'imposta controverso come autonomi indici di capacità contributiva.
• Per gli incrementi patrimoniali, nel regime previgente alla riforma del 2010, opera la regola della imputazione della spesa anche ai quattro anni precedenti; la disciplina transitoria della riforma si applica solo ai periodi d'imposta per i quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore della nuova norma.
• La qualificazione di una pronuncia come di inammissibilità o di rigetto va desunta dall'insieme di motivazione e dispositivo; se il giudice di merito esamina il merito dell'impugnazione e il dispositivo rigetta l'appello, non può parlarsi di inammissibilità solo per un inciso motivazionale.

Come è indicizzato