Cassazione Civile, Ordinanza n. 35800/2023 del 22/12/2023

Esito

La controversia

La società contribuente aveva impugnato un avviso di accertamento IRAP relativo agli anni d’imposta 2007-2010, con cui l’Amministrazione finanziaria le aveva negato le deduzioni sul costo del lavoro previste dall’art. 11, comma 1, lett. a), nn. 2 e 4, del d.lgs. n. 446/1997, ritenendola impresa operante "in concessione e a tariffa" nei servizi di trasporto. In appello la CTR aveva confermato il diniego. Con il primo motivo di ricorso la società deduceva violazione dell’art. 11 citato, sostenendo che la norma, letta conformemente alla decisione della Commissione europea del 12 ottobre 2007, doveva essere interpretata in senso restrittivo: l’esclusione dall’agevolazione riguarderebbe solo imprese che operano in vera concessione con tariffa remunerativa, mentre nel caso concreto il rapporto era regolato da contratti di servizio, senza concessione e senza una tariffa idonea a coprire integralmente i costi, compreso l’IRAP. Con il secondo motivo denunciava ancora violazione della medesima norma, dell’art. 21-octies l. n. 241/1990 e nullità per omessa pronuncia/assenza di motivazione, sostenendo che la CTR non aveva esaminato la censura relativa alla deducibilità almeno del costo del personale impiegato in attività diverse dal trasporto e che la motivazione sul punto era incomprensibile.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondati entrambi i motivi. Ha ribadito che, ai fini dell’esclusione delle deduzioni IRAP per le imprese operanti nei servizi pubblici, devono concorrere sia il requisito della concessione sia quello della tariffa remunerativa; la distinzione tra concessione e appalto dipende dal trasferimento del rischio operativo e dal fatto che il corrispettivo consista nel diritto di gestire il servizio, non nella remunerazione diretta da parte dell’amministrazione. Ha inoltre precisato che la nozione di tariffa rilevante è solo quella remunerativa, capace di generare profitto e sensibile al costo IRAP, così da evitare sovracompensazioni. La sentenza impugnata è stata cassata perché aveva fondato la decisione su argomenti astratti e generici, senza esaminare il contenuto concreto del rapporto contrattuale e senza un adeguato accertamento sulla natura della tariffa. È stata inoltre censurata la motivazione della CTR sulla seconda doglianza, ritenuta meramente assertiva e non idonea a rendere comprensibile la ratio decidendi. La causa è stata rinviata al giudice di merito per nuovo esame e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 11, comma 1, lett. a), nn. 2 e 4, d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  testo sostituito dall'art. 1, comma 266, l. 27 dicembre 2006, n. 296

  Le deduzioni IRAP sul costo del lavoro non spettano alle sole imprese che operano congiuntamente in regime di concessione e a tariffa remunerativa; l’esclusione va interpretata in modo coerente con la finalità di evitare sovracompensazioni.

• art. 21-octies, comma 1, l. 7 agosto 1990, n. 241

  Richiamato dalla contribuente per sostenere la carenza istruttoria procedimentale e il vizio della motivazione, ma la Corte decide la censura in termini di insufficienza/incomprensibilità della motivazione della sentenza impugnata.

• art. 87, § 1, Trattato CE

  La Commissione europea ha escluso che la misura integri aiuto di Stato perché, per i servizi pubblici in concessione e a tariffa remunerativa, l’esclusione è neutra e non selettiva.

• art. 107 TFUE

  Richiamato in continuità con la decisione della Commissione europea per ribadire la compatibilità della misura in quanto non selettiva.

• art. 108 TFUE

  Richiamato insieme all’art. 107 TFUE nel ragionamento sulla compatibilità della misura con il mercato interno.

Massime di principio

• Ai fini dell’esclusione dalle deduzioni IRAP per le imprese operanti nei servizi pubblici, non basta la mera attinenza a un servizio di interesse pubblico o la presenza di poteri di controllo dell’amministrazione: occorre verificare in concreto che il rapporto sia una concessione e non un appalto.
• La distinzione tra concessione di servizi e appalto di servizi dipende dal trasferimento al privato del rischio operativo ed economico della gestione e dal fatto che il corrispettivo consista nel diritto di sfruttare il servizio, eventualmente con tariffa, e non in un canone o contributo erogato dalla stazione appaltante.
• La nozione di tariffa rilevante ai fini dell’esclusione fiscale è quella remunerativa, cioè idonea a incorporare il costo IRAP e a generare una possibile sovracompensazione; corrispettivi solo latamente tariffari o finalizzati al mero equilibrio economico-finanziario non sono sufficienti.
• Il giudice di merito, quando applica l’art. 11 d.lgs. n. 446/1997, deve esaminare il contenuto concreto del contratto e motivare in modo specifico sia sulla natura del rapporto sia sulla remuneratività della tariffa; motivazioni astratte o stereotipate sono insufficienti.
• Se il contribuente deduce che il diniego delle deduzioni IRAP riguarda solo una parte del personale impiegata in determinate attività, il giudice deve confrontarsi con tale specifica censura e non può respingerla con formule meramente assertive.

Come è indicizzato