Cassazione Civile, Ordinanza n. 12266/2025 del 09/05/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per un’annualità d’imposta nei confronti di un circolo associativo, con riprese a IRES, IVA e IRAP. L’Ufficio ha ricostruito induttivamente maggiori ricavi non dichiarati facendo riferimento a ingenti movimentazioni bancarie transitate sui conti di soggetti qualificati come consiglieri del circolo, ritenute non giustificate dall’attività svolta, e ha contestato anche la mancata contabilizzazione di costi. In appello la contribuente aveva dedotto: violazione del contraddittorio endoprocedimentale e dell’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente; errata esclusione del regime agevolativo previsto per gli enti associativi ex art. 148 t.u.i.r.; mancato assolvimento dell’onere probatorio da parte dell’Ufficio sulla riferibilità delle movimentazioni ai conti dei consiglieri all’attività dell’ente; omessa considerazione dei costi necessari alla produzione dei ricavi presunti; illegittimità delle sanzioni anche per violazione del ne bis in idem. In cassazione sono stati proposti sette motivi: nullità per motivazione apparente, violazione del contraddittorio preventivo e dell’art. 41 della Carta di Nizza, omessa pronuncia sull’art. 148 t.u.i.r., motivazione apparente sulla riferibilità delle movimentazioni e sui costi, violazione degli artt. 39 d.P.R. 600/1973 e 109 t.u.i.r. e dell’art. 53 Cost., nonché omessa pronuncia sulla disapplicazione delle sanzioni.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo e il secondo motivo di ricorso, ritenendo che il contraddittorio endoprocedimentale fosse stato rispettato e che il termine di sessanta giorni ex art. 12, comma 7, l. 212/2000 fosse stato osservato; ha invece accolto il terzo e il quarto motivo, ravvisando rispettivamente omessa pronuncia sull’applicazione dell’art. 148 t.u.i.r. agli enti associativi e motivazione apparente sulla riconducibilità delle movimentazioni bancarie ai conti dei consiglieri e alla sussistenza della prova presuntiva. Ha dichiarato assorbiti il quinto, il sesto e il settimo motivo. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È la norma processuale richiamata per denunciare nullità della sentenza per motivazione apparente e omessa pronuncia; la Corte distingue il vizio di motivazione apparente dalla semplice sinteticità e ne ammette la deduzione in cassazione.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro per le censure di violazione e falsa applicazione di legge, in particolare in tema di contraddittorio endoprocedimentale, art. 148 t.u.i.r., art. 39 d.P.R. 600/1973, art. 109 t.u.i.r. e art. 53 Cost.

• art. 62 d.lgs. 31/12/1992, n. 546

  Richiamato quale norma processuale del giudizio tributario di legittimità, insieme all’art. 360 c.p.c., per fondare i motivi di ricorso.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  "L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza."

  La Corte afferma che il termine di sessanta giorni decorre dal rilascio di copia del processo verbale di chiusura delle operazioni e costituisce una barriera temporale prefissata dal legislatore per consentire al contribuente di presentare osservazioni prima dell’emissione dell’atto.

• art. 41 della Carta di Nizza

  "il diritto di ogni individuo di essere ascoltato prima che nei suoi confronti venga adottato un provvedimento individuale che gli rechi pregiudizio"

  La Corte ritiene infondata la censura perché dagli atti emergeva una effettiva interlocuzione con l’amministrazione finanziaria protrattasi per un tempo significativo.

• art. 148 t.u.i.r.

  È la disposizione che disciplina il regime degli enti associativi; la Corte rileva che la sentenza impugnata non si è pronunciata sulla sua applicazione alla concreta attività svolta dal circolo, imponendo al giudice di rinvio un accertamento di fatto sulla sussumibilità o meno delle attività nell’ambito della norma.

• art. 39 d.P.R. 29/09/1973, n. 600

  È richiamato dalla ricorrente come parametro della ricostruzione induttiva dei redditi; il motivo viene dichiarato assorbito per effetto dell’accoglimento dei motivi processuali.

• art. 109 t.u.i.r.

  Richiamato per contestare la determinazione del reddito senza considerare i costi deducibili; anche questo motivo resta assorbito.

• art. 53 Cost.

  È evocato come parametro del principio di capacità contributiva, dedotto per contestare la tassazione di un reddito ritenuto meramente figurativo; il motivo è assorbito.

Massime di principio

• Il vizio di motivazione apparente ricorre solo quando la sentenza, pur formalmente esistente, non consente di ricostruire l’iter logico-giuridico seguito dal giudice; non basta che la motivazione sia sintetica o non condivisibile.
• Nel processo tributario, quando il contribuente deduce la violazione del contraddittorio endoprocedimentale ex art. 12, comma 7, L. 212/2000, il termine di sessanta giorni decorre dal rilascio della copia del PVC e l’accertamento è legittimo se emesso dopo tale termine, salvo urgenza motivata.
• Il diritto di essere ascoltato prima dell’adozione dell’atto impositivo non è violato se dagli atti emerge una effettiva interlocuzione con il contribuente in un arco temporale significativo prima dell’avviso.
• Quando l’atto impositivo si fonda sulla perdita del regime agevolativo o escludente previsto per gli enti associativi, il giudice deve accertare in concreto l’attività effettivamente svolta dall’ente e verificare se essa rientri o meno nell’ambito applicativo della norma invocata.
• In caso di ricostruzione induttiva di ricavi mediante movimenti bancari riferiti a soggetti diversi dal contribuente, la motivazione deve dare conto in modo intelligibile del collegamento tra quei conti e l’attività dell’ente, non potendo arrestarsi a formule apodittiche.
• Se l’accoglimento di un motivo processuale rende superflue le censure di merito o di ulteriore contenuto, queste ultime restano assorbite.
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Come è indicizzato