Cassazione Civile, Ordinanza n. 05012/2024 del 26/02/2024

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2012 con cui l'Ufficio aveva rideterminato un maggior reddito, recuperando a tassazione costi ritenuti non deducibili o indeducibili: spese per carburanti ritenute in parte non inerenti, spese generali, spese di rappresentanza e pedaggi autostradali, nonché costi relativi a operazioni oggettivamente inesistenti concernenti acquisti di materiali da costruzione e di servizi di impiantistica elettrica da più fornitori. Il contribuente aveva ottenuto in primo grado un accoglimento solo parziale; in appello, la CTR aveva rigettato l'impugnazione dell'Ufficio ritenendo, per alcune prestazioni, che mancasse una specifica contestazione e quindi operasse il principio di non contestazione ex art. 115 c.p.c., e per il carburante aveva reputato verosimile il deposito in cisterna presso la sede della ditta e il successivo prelievo per i mezzi aziendali, valorizzando anche una circolare ministeriale. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: (1) violazione dell'art. 115 c.p.c. per avere la CTR erroneamente applicato il principio di non contestazione, restringendo illegittimamente il thema decidendum e trascurando che l'appello investiva tutte le operazioni oggettivamente inesistenti; (2) violazione degli artt. 19 e 54 d.P.R. 633/1972, art. 39 d.P.R. 600/1973 e art. 2697 c.c., per avere la CTR invertito l'onere della prova in tema di operazioni oggettivamente inesistenti e attribuito valore probatorio a una perizia di parte e ai meri pagamenti; (3) violazione dell'art. 109, comma 5, TUIR e dell'art. 2697 c.c. in relazione ai costi per carburante, per avere riconosciuto la deducibilità senza le schede carburanti regolari e senza adeguata prova di inerenza.

La decisione

La Corte ha accolto tutti i motivi ritenendoli connessi e fondati. Ha affermato che, quando l'Amministrazione contesti l'inesistenza oggettiva delle operazioni poste a base della detrazione IVA e della deduzione dei costi, l'Ufficio deve fornire elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti idonei a sostenere la fittizietà delle operazioni; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente provare l'effettiva esistenza delle operazioni e la fonte legittima del costo o della detrazione. La regolarità formale delle scritture, i pagamenti e la perizia stragiudiziale di parte non sono sufficienti a dimostrare l'effettività delle operazioni. Ha inoltre ribadito che il principio di non contestazione non comporta, nel processo tributario, ammissione dei fatti né restringe il thema decidendum nei termini ritenuti dalla CTR. Quanto ai carburanti, ha ricordato che la prova della deducibilità/detraibilità è subordinata alla regolare tenuta delle schede carburanti con i requisiti richiesti dalla legge e che il contribuente deve dimostrare l'inerenza del costo all'attività d'impresa. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 115 c.p.c.

  principio di non contestazione

  Nel processo tributario il principio di non contestazione va coordinato con la specialità del contenzioso e non comporta automaticamente ammissione dei fatti né limitazione del thema decidendum alle sole questioni specificamente contestate.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale invocata come parametro di legittimità per la dedotta violazione di legge.

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato in relazione alla detrazione IVA e al riparto dell'onere probatorio sulle operazioni oggettivamente inesistenti.

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato quale base normativa per l'accertamento IVA fondato anche su presunzioni semplici.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  Consente all'Amministrazione di fondare la ripresa su elementi indiziari gravi, precisi e concordanti anche in presenza di operazioni fittizie.

• art. 2697 c.c.

  L'Ufficio deve provare gli elementi presuntivi della fittizietà; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente provare l'effettiva esistenza delle operazioni e la legittimità del costo/detraibilità.

• art. 109, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986

  La deducibilità dei costi richiede l'inerenza all'attività d'impresa e la prova, a carico del contribuente, dell'esistenza, della natura del costo e della sua concreta destinazione alla produzione.

• d.P.R. n. 444 del 1997

  Per gli acquisti di carburante la prova fiscale è subordinata alla regolare scheda carburante; altri documenti non sono equipollenti.

Massime di principio

• In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione finanziaria assolve il proprio onere probatorio anche mediante presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti; una volta raggiunto tale livello probatorio, incombe sul contribuente dimostrare l'effettività delle operazioni e la legittimità del costo o della detrazione.
• La regolarità formale della contabilità, l'esistenza di pagamenti e la produzione di una perizia stragiudiziale di parte non sono, di per sé, idonei a provare l'effettiva esistenza di operazioni contestate come fittizie.
• Nel processo tributario il principio di non contestazione non può essere applicato in modo da equiparare la mancata specifica replica dell'Ufficio ad una confessione dei fatti dedotti dal contribuente, né può restringere automaticamente il thema decidendum.
• La deducibilità dei costi d'impresa richiede la prova dell'inerenza, intesa come collegamento del costo all'esercizio dell'attività imprenditoriale; il contribuente deve provare l'esistenza, la natura e la destinazione del costo.
• Per i costi di carburante, la prova fiscale segue la disciplina speciale delle schede carburante, che devono rispettare i requisiti formali e contenutistici prescritti dalla legge, senza possibilità di equipollenti documentali non previsti.
• Il giudice di merito deve valutare prima gli elementi presuntivi offerti dall'Amministrazione e solo se questi risultano gravi, precisi e concordanti può passare alla prova contraria del contribuente.

Come è indicizzato