Cassazione Civile, Ordinanza n. 02667/2025 del 04/02/2025

Esito

La controversia

Un contribuente impugnava un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2006, con cui l’Ufficio aveva rettificato il reddito dichiarato, recuperando maggiore IRPEF e irrogando sanzioni, sulla base della segnalazione circa la titolarità di conti e attività finanziarie detenute all’estero (Svizzera). La pretesa fiscale era fondata esclusivamente sulla presunzione legale di cui all’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009, che presume costituite, salvo prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione le attività finanziarie detenute in Stati a regime fiscale privilegiato in violazione degli obblighi dichiarativi. La CTP aveva accolto il ricorso ritenendo la norma non retroattiva; la CTR aveva invece riformato la decisione qualificando la disposizione come procedimentale e quindi applicabile retroattivamente. Il ricorrente in cassazione denunciava violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009 per avere la CTR attribuito alla norma natura procedimentale e dunque efficacia retroattiva.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato l’unico motivo di ricorso, affermando che l’art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009 ha natura sostanziale e non procedimentale, con conseguente inapplicabilità alle annualità anteriori alla sua entrata in vigore. Poiché l’accertamento riguardava il 2006 ed era fondato soltanto su tale presunzione legale, senza ulteriori elementi fattuali idonei a sorreggere una diversa ricostruzione presuntiva, la Corte ha cassato la sentenza impugnata e, non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo l’originario ricorso del contribuente. Le spese dei gradi di merito sono state integralmente compensate per la controvertibilità della questione; le spese del giudizio di legittimità sono state poste a carico dell’Agenzia delle entrate.

Norme richiamate

• art. 12, comma 2, d.l. 1 luglio 2009, n. 78

  "gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato ... si presumono costituite, salva la prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione"

  La disposizione è qualificata come norma sostanziale, non procedimentale, perché introduce una presunzione legale relativa più favorevole al fisco; non è quindi applicabile retroattivamente a fatti anteriori al 1 luglio 2009.

• art. 4 del d.l. 28 giugno 1990, n. 167

  È richiamato quale disciplina degli obblighi dichiarativi violati che costituiscono il presupposto applicativo della presunzione.

• art. 1 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  È richiamato per il raddoppio delle sanzioni previsto dalla norma applicata dall’Ufficio.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il parametro del motivo di ricorso per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 384, secondo comma, c.p.c.

  Consente alla Corte, una volta cassata la sentenza, di decidere nel merito quando non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto.

• art. 2727 c.c.

  È richiamato per evidenziare che l’atto impositivo non era sorretto da ulteriori presunzioni semplici.

• art. 2729 c.c.

  È richiamato per sottolineare che mancavano elementi ulteriori idonei a fondare una presunzione semplice grave, precisa e concordante.

• art. 3 Cost.

  È evocato nel ragionamento sulla tutela del contribuente, perché l’applicazione retroattiva della norma sostanziale avrebbe creato una disparità di trattamento e un pregiudizio difensivo.

• art. 24 Cost.

  È evocato per evidenziare che la retroattività della presunzione avrebbe compromesso l’effettivo esercizio del diritto di difesa.

Massime di principio

• Le norme tributarie che introducono una presunzione legale relativa più favorevole all’Amministrazione, incidendo sulla posizione sostanziale del contribuente e sul suo assetto difensivo, hanno natura sostanziale e non possono essere applicate retroattivamente salvo espressa previsione compatibile con i principi costituzionali.
• Quando l’avviso di accertamento è fondato esclusivamente su una presunzione legale successivamente introdotta, e tale presunzione non è applicabile ratione temporis, l’atto impositivo deve essere annullato senza necessità di ulteriori verifiche se mancano altri elementi fattuali autonomamente idonei a sorreggere l’accertamento.
• La qualificazione di una disposizione come procedimentale o sostanziale va compiuta in base al suo contenuto effettivo: se la norma incide sul regime probatorio e sulla posizione sostanziale del contribuente, non basta il suo inserimento in una disciplina di contrasto all’evasione per renderla retroattiva.
• In sede di legittimità, se la causa è matura per la decisione e non servono ulteriori accertamenti di fatto, la Corte può cassare la sentenza impugnata e pronunciare nel merito ex art. 384 c.p.c.

Come è indicizzato