Cassazione Civile, Ordinanza n. 13970/2023 del 22/05/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Ufficio, riqualificando l'operazione come cessione di azienda, ha richiesto una maggiore imposta di registro in misura proporzionale su un atto unico con il quale una società in liquidazione coatta amministrativa aveva ceduto a due diverse società, in uno stesso documento, da un lato un complesso immobiliare adibito a supermercato e, dall'altro, il ramo d'azienda relativo all'attività di supermercato. La Commissione tributaria regionale ha confermato l'annullamento dell'atto impositivo ritenendo non applicabile l'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 nel senso prospettato dall'Ufficio, valorizzando la distinta soggettività delle due acquirenti. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, dell'art. 2697 c.c. e degli artt. 3, 53 e 97 Cost., sostenendo che l'Amministrazione potesse ricostruire la reale sostanza economica dell'operazione; nullità della sentenza per motivazione apparente; omesso esame di un fatto decisivo, ossia l'identità degli acquirenti appartenenti al medesimo gruppo societario dell'alienante. La contribuente è rimasta intimata.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché, alla luce del testo dell'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986 come modificato dalla legge di bilancio 2018 e dell'interpretazione resa dalla Corte costituzionale, l'imposta di registro va applicata sulla base degli elementi desumibili dal solo atto presentato a registrazione, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati; quindi non era consentito riunificare, ai fini fiscali, due contratti distinti solo perché inseriti in un medesimo documento e collegati economicamente. Ha ritenuto infondato anche il secondo motivo, poiché la sentenza regionale, seppure sinteticamente, ha esposto la ratio decidendi fondata sulla distinta personalità giuridica delle acquirenti. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile per la presenza di una doppia conforme. Nulla è stato disposto per le spese, non essendosi la resistente costituita.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  "l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente"; poi, dopo la modifica, "sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra-testuali e dagli atti ad esso collegati"

  La norma, nella formulazione applicabile, consente di guardare solo agli elementi desumibili dal singolo atto registrato e non anche a elementi esterni o ad atti collegati; non legittima la riqualificazione di operazioni complesse come unico trasferimento di azienda quando gli atti restano distinti.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel ricorso e nel confronto con la giurisprudenza costituzionale, ma la Corte lo considera non violato alla luce dell'interpretazione dell'art. 20.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel ricorso e nella giurisprudenza costituzionale, ma la Corte ne esclude la violazione.

• art. 97 Cost.

  Richiamato nel ricorso, senza autonoma decisività nella motivazione della Corte.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel primo motivo come parametro sulla ricostruzione dei fatti e dell'onere probatorio, ma non accolto.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale invocata per la censura di violazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Norma processuale invocata per la censura di nullità per motivazione apparente.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Norma processuale invocata per il dedotto omesso esame di un fatto decisivo; il motivo è stato dichiarato inammissibile per doppia conforme.

• art. 10-bis l. 27 luglio 2000, n. 212

  La Corte osserva che eventuali collegamenti negoziali ed elementi extratestuali possono rilevare solo nell'ambito della disciplina antielusiva, con le relative garanzie procedurali e la prova dei presupposti applicativi.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  L'ulteriore contributo unificato non si applica alle Amministrazioni dello Stato per il meccanismo della prenotazione a debito.

• art. 1, comma 87, l. 27 dicembre 2017, n. 205

  È richiamato come intervento che ha modificato l'art. 20 T.U.R. circoscrivendone l'ambito agli elementi desumibili dal solo atto e, secondo la Corte, non ha natura meramente interpretativa retroattiva nei termini contestati.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, l'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986, nel testo applicabile dopo la modifica del 2017, impone di qualificare l'atto sulla base della sua intrinseca natura e dei suoi effetti giuridici risultanti dal solo documento presentato a registrazione, senza considerare elementi extratestuali o atti ad esso collegati.
• Non è consentito, ai fini dell'imposta di registro, sommare o unificare negozi distinti contenuti nel medesimo atto per ricondurli a una diversa fattispecie imponibile, se la distinzione dei trasferimenti e dei soggetti acquirenti emerge dal testo dell'atto stesso.
• Il collegamento negoziale tra atti o l'emersione di un disegno economico unitario possono assumere rilievo fiscale solo nell'ambito della disciplina antielusiva di cui all'art. 10-bis dello Statuto del contribuente, con le relative garanzie procedimentali e l'onere di provarne i presupposti.
• La censura di omessa motivazione è infondata quando la decisione, pur sintetica, renda comunque percepibile la ratio decidendi e individui l'elemento decisivo posto a fondamento della soluzione adottata.
• Il motivo di ricorso per omesso esame di un fatto decisivo è inammissibile quando la sentenza impugnata sia sorretta da doppia conforme.

Come è indicizzato