Cassazione Civile, Ordinanza n. 22093/2021 del 03/08/2021

Esito

La controversia

A seguito di verifica della Guardia di Finanza, erano emersi plurimi elementi che, secondo l'Ufficio, indicavano un'attività abituale di acquisto e rivendita di autoveicoli di provenienza tedesca, talvolta con emissione di fatture tramite società prive di reale organizzazione e talvolta senza fatturazione, con omessa contabilizzazione dei ricavi e omessi versamenti di IVA e imposte dirette per più annualità, tra cui il 2000. L'Agenzia aveva emesso avviso di accertamento per IVA, IRPEF e IRAP, ricostruendo ricavi e imponibile con criteri presuntivi e con riferimento a una percentuale media di ricarico del settore desunta da applicativo informatico. Il contribuente aveva contestato l'accertamento sostenendo di non avere svolto impresa ma solo attività saltuaria di mediazione, di essere lavoratore subordinato, e di non poter essere gravato della pretesa per mancanza di prova piena sui flussi finanziari e sulle singole operazioni. La CTR aveva accolto tale impostazione, ritenendo insufficienti le dichiarazioni degli acquirenti e illegittima la ricostruzione del reddito. Nel ricorso per cassazione l'Agenzia ha dedotto: omesso/insufficiente esame della singola vendita non fatturata; violazione delle regole su onere della prova e presunzioni; omessa/insufficiente motivazione sulla determinazione della base imponibile; omessa pronuncia per non avere il giudice tributario rideterminato il tributo; e falsa applicazione della norma sul reddito d'impresa, evidenziando che anche l'attività di mediazione, se abituale, è commerciale e tassabile.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto fondati il primo, il secondo, il terzo, il quarto e il quinto motivo, osservando che la CTR aveva erroneamente escluso la rilevanza probatoria delle dichiarazioni degli acquirenti e degli altri elementi indiziari raccolti, aveva invertito l'onere della prova pretendendo dall'Ufficio una dimostrazione piena dei flussi finanziari e della documentazione contabile, e aveva trascurato che, nelle frodi carosello o nelle cessioni in nero con società cartiera, l'Amministrazione può provare la fittizietà dell'operazione anche per presunzioni e spetta poi al contribuente dimostrare la propria buona fede o l'effettività diversa del rapporto. La Corte ha inoltre rilevato che la motivazione della CTR sulla base imponibile era solo apparente e che, in un giudizio tributario di impugnazione-merito, il giudice non può limitarsi ad annullare l'accertamento per ritenuta eccessività della pretesa, ma deve rideterminarla nel merito. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR della Basilicata in diversa composizione per nuovo esame alla luce dei principi di diritto richiamati.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  la ricorrente ha denunciato violazione di legge, omessa pronuncia e vizio motivazionale; la Corte ha ritenuto ammissibili e fondati i motivi nei limiti del testo previgente del n. 5 per la sentenza anteriore alla riforma.

• art. 2697 c.c.

  in tema di accertamento tributario fondato su presunzioni, l'onere della prova è ripartito secondo i fatti costitutivi e le eccezioni; una volta assolto dall'Ufficio l'onere presuntivo, grava sul contribuente la prova contraria.

• art. 2727 c.c.

  la prova presuntiva è utilizzabile per dimostrare la fittizietà dell'operazione e la partecipazione alla frode, purché le presunzioni abbiano i requisiti di gravità, precisione e concordanza.

• art. 2729 c.c.

  le presunzioni semplici sono idonee a fondare l'accertamento se sorrette da elementi oggettivi e specifici, anche senza prova documentale piena dei singoli flussi finanziari.

• art. 39, comma 1, lett. d), DPR 600/1973

  per l'accertamento dei redditi d'impresa l'Ufficio può utilizzare presunzioni per ricostruire ricavi e costi in assenza di contabilità attendibile.

• art. 54, DPR 633/1972

  in materia IVA la prova dell'operazione fittizia o della consapevolezza della frode può essere fornita anche mediante presunzioni, secondo un quadro indiziario sufficientemente grave, preciso e concordante.

• art. 51 TUIR

  la Corte richiama la disposizione ratione temporis vigente, oggi art. 55 TUIR, per affermare che l'esercizio di impresa commerciale ricorre anche quando l'attività è abituale ma non esclusiva.

• art. 55 TUIR

  l'attività di mediazione o intermediazione nella circolazione dei beni è attività commerciale e quindi fiscalmente rilevante se esercitata con abitualità, anche se non in via esclusiva.

• art. 2195 c.c.

  le attività intermediarie nella circolazione dei beni rientrano tra le attività commerciali; la qualificazione come mediazione non esclude la tassabilità.

• art. 112 c.p.c.

  il giudice tributario, in un processo di impugnazione-merito, non può limitarsi ad annullare la pretesa per ragioni sostanziali senza esaminarla nel merito e, se del caso, rideterminarla.

• art. 19 DPR 633/1972

  la detrazione IVA non spetta quando il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a una frode IVA.

Massime di principio

• In tema di accertamento fiscale fondato su operazioni soggettivamente inesistenti o su frodi carosello, l'Amministrazione finanziaria può assolvere l'onere probatorio anche mediante presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, valorizzando elementi come l'assenza di struttura aziendale del fornitore, la fittizietà dell'interposto e le dichiarazioni convergenti dei terzi acquirenti.
• Quando l'Ufficio abbia fornito un quadro indiziario idoneo a dimostrare la fittizietà dell'operazione o la partecipazione alla frode, grava sul contribuente l'onere di provare il contrario, e in particolare la propria estraneità o buona fede; non è richiesto all'Amministrazione di provare con documentazione piena ogni singolo flusso finanziario o ogni mezzo di pagamento.
• Ai fini delle imposte sui redditi, l'esercizio abituale di attività intermediarie nella circolazione dei beni integra attività commerciale imponibile anche se non esclusiva e anche se il soggetto svolge parallelamente altra attività lavorativa.
• Nel processo tributario di impugnazione-merito, il giudice non può arrestarsi all'annullamento dell'avviso per ritenuta eccessività o inadeguatezza della quantificazione, ma deve esaminare la pretesa e, se necessario, rideterminarla nel merito nei limiti delle domande delle parti.
• La motivazione è solo apparente quando il giudice omette di confrontarsi con fatti storici decisivi allegati dall'Ufficio e già risultanti dagli atti, limitandosi a una diversa lettura delle prove senza spiegare il superamento del quadro indiziario posto a base dell'accertamento.

Come è indicizzato