Cassazione Civile, Ordinanza n. 19541/2024 del 16/07/2024

Esito

La controversia

Una società aveva ricevuto una cartella di pagamento relativa alla liquidazione automatizzata ex art. 54-bis del D.P.R. 633/1972 sull'IVA dichiarata per l'anno d'imposta 2016, con iscrizione a ruolo dell'imposta e irrogazione di sanzioni. Dopo un primo accoglimento del ricorso in CTP, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado aveva riformato la decisione accogliendo l'appello dell'Ufficio. La società ha quindi proposto ricorso per cassazione con tre motivi: con i primi due ha denunciato violazione e falsa applicazione degli artt. 36-bis e 54-bis, sostenendo che la dichiarazione integrativa avrebbe dovuto essere considerata idonea a correggere errori di calcolo e che, anche in presenza di liquidazione automatizzata, fosse comunque possibile presentare una dichiarazione emendativa; con il terzo ha dedotto omesso/insufficiente esame di fatti e documenti decisivi, lamentando che il giudice d'appello non si fosse pronunciato sulla pretesa mancata contestazione, da parte dell'Ufficio, della dichiarazione integrativa e avesse reso una motivazione insufficiente.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati i primi due motivi, affermando che la notificazione della contestazione di una violazione commessa nella redazione della dichiarazione costituisce causa ostativa alla presentazione di una dichiarazione integrativa: una correzione successiva alla contestazione si tradurrebbe in uno strumento elusivo delle sanzioni. Ha inoltre osservato che, anche alla luce dell'art. 2, commi 8 e 8-bis, del D.P.R. 322/1998, la possibilità di emendare errori o omissioni incontra il limite della notifica dell'atto di contestazione da parte dell'Ufficio. Quanto al terzo motivo, lo ha respinto in parte e dichiarato inammissibile in parte: infondato perché la CTR aveva espressamente affrontato la questione della irrilevanza della mera dichiarazione integrativa e dell'onere del contribuente di provare in giudizio l'errore originario; inammissibile perché la censura introduceva questioni già devolute in appello e, comunque, la motivazione della sentenza impugnata non era apparente né inferiore al minimo costituzionale. Il ricorso è stato quindi integralmente respinto, con condanna della ricorrente alle spese e applicazione dell'ulteriore importo ex art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002.

Norme richiamate

• art. 36-bis D.P.R. 600/1973

  richiamato come disciplina della liquidazione automatizzata, in relazione alla quale non è ammessa una regolarizzazione successiva alla contestazione della violazione

• art. 54-bis D.P.R. 633/1972

  richiamato come base della liquidazione automatizzata IVA; la contestazione già notificata preclude la dichiarazione integrativa

• art. 5, comma 1, d.l. n. 193/2016

  invocato dalla ricorrente per sostenere la possibilità di dichiarazione emendativa, ma la censura è stata respinta

• art. 2, commi 8 e 8-bis, D.P.R. 322/1998

  riconosce in via generale la possibilità di emendare errori o omissioni nelle dichiarazioni già presentate, ma tale facoltà incontra il limite della notifica dell'atto di contestazione da parte dell'Ufficio

• art. 43 D.P.R. 600/1973

  richiamato come termine entro cui, in generale, possono essere emendate dichiarazioni, fermo il limite della contestazione già notificata

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  norma processuale invocata per i motivi di violazione di legge

• art. 360, n. 5, c.p.c.

  richiamato per il vizio di omesso esame; la Corte ribadisce che, dopo la riforma, il sindacato è limitato al minimo costituzionale della motivazione

• art. 111, comma 6, Cost.

  usato come parametro del controllo sulla motivazione, che è censurabile solo se mancante, apparente o incomprensibile

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002

  richiamato per il presupposto dell'ulteriore contributo unificato in caso di rigetto del ricorso

• art. 1, comma 17, l. 228/2012

  richiamato quale norma che ha introdotto l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato

• Cass. n. 17230 del 2019

  citata a sostegno del principio di preclusione alla dichiarazione integrativa dopo la contestazione

• Cass. n. 28172 del 2017

  citata nello stesso senso

• Cass. n. 11488 del 2024

  citata come conferma recente del medesimo principio

• Cass. n. 23745 del 2015

  richiamata per il principio secondo cui la regolarizzazione successiva alla contestazione eluderebbe le sanzioni

• Cass. n. 15015 del 2017

  richiamata nello stesso senso

• Cass. n. 7090 del 2022

  citata sul limite del controllo di legittimità alla motivazione apparente o mancante

• Cass. n. 22598 del 2018

  citata sul medesimo principio del minimo costituzionale della motivazione

Massime di principio

• Dopo la notificazione della contestazione di una violazione fiscale commessa nella redazione della dichiarazione, il contribuente non può utilizzare la dichiarazione integrativa per neutralizzare ex post l'irregolarità già contestata.
• La facoltà generale di emendare errori o omissioni nelle dichiarazioni fiscali opera solo fino a quando non sia stato notificato l'atto di contestazione o comunque iniziata l'attività di verifica e controllo che rende definitiva la pretesa sanzionatoria per quella violazione.
• In sede di liquidazione automatizzata, la mera presentazione di una dichiarazione integrativa non basta a escludere la debenza dell'imposta quando il contribuente non dimostri in giudizio, con idonea documentazione, l'errore dichiarativo originario.
• Il vizio di motivazione deducibile in cassazione non può più consistere in una semplice denuncia di insufficienza o contraddittorietà, essendo censurabile solo la motivazione mancante, apparente o obiettivamente incomprensibile secondo il parametro del minimo costituzionale.

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