Cassazione Civile, Ordinanza n. 04726/2023 del 15/02/2023

Esito

La controversia

Una società aveva impugnato un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2006, con recupero di IRES, IRAP e IVA per ricavi non contabilizzati. L'Ufficio aveva ritenuto che operazioni commerciali formalmente imputate a una diversa società fossero in realtà riferibili alla contribuente, qualificando tale società come fittizia/interposta. La CTP e poi la CTR avevano respinto il ricorso e l'appello. In cassazione la contribuente ha dedotto, in sintesi: (i) violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000 per notifica dell'accertamento senza il termine dilatorio di 60 giorni, assumendo la contestuale notifica del pvc; (ii) omesso esame del medesimo fatto; (iii) omessa motivazione sulla stessa questione; (iv)-(x) violazione di norme processuali e sostanziali e vizi motivazionali, sostenendo che l'accertamento fosse fondato solo su dichiarazioni di terzi e su indizi insufficienti, che fosse stata trascurata la prova contraria, e che la motivazione della CTR fosse apparente o comunque carente quanto alla ritenuta interposizione della società ritenuta cartiera e alla inesistenza del suo coinvolgimento nella frode.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo, secondo e terzo motivo, ritenendo inammissibile il motivo sul vizio ex art. 360 n. 5 per effetto della doppia conforme e infondata la censura sul termine dilatorio, perché il pvc richiamato riguardava un accertamento svolto verso una terza società e costituiva, rispetto alla ricorrente, un atto istruttorio esterno; inoltre, per le imposte non armonizzate non sussisteva comunque un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale negli accertamenti a tavolino, e per l'IVA mancava la prova di resistenza. Ha invece accolto il motivo relativo alla motivazione della sentenza d'appello sulla questione centrale dell'interposizione fittizia, rilevando che la CTR si era limitata a un elenco generico di elementi indiziari senza spiegare in modo logicamente controllabile il percorso argomentativo e la specifica rilevanza di ciascun dato. In conseguenza, la sentenza è stata cassata in parte qua con rinvio al giudice di merito per nuovo esame sulla motivazione e sulla valutazione degli elementi indiziari.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 27 luglio 2000, n. 212

  termine dilatorio di 60 giorni

  Il termine decorre solo quando l'attività di verifica, accesso o ispezione sia svolta nei confronti del contribuente destinatario dell'accertamento; non si applica a un pvc relativo a una terza società che sia mero atto istruttorio esterno rispetto al procedimento accertativo. Il vizio non è rilevabile d'ufficio e va dedotto dal contribuente nel ricorso introduttivo.

• art. 39, primo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato come base del potere accertativo fondato su ricavi non contabilizzati e su ricostruzione induttiva degli elementi reddituali.

• art. 24 Cost.

  Invocato dalla ricorrente a sostegno della censura sul mancato contraddittorio e sul diritto di difesa.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato nei motivi di ricorso in relazione alla valutazione della prova e delle allegazioni processuali.

• art. 167 c.p.c.

  Richiamato nei motivi di ricorso in relazione al thema decidendum e alla dedotta mancata contestazione degli elementi fattuali.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Usato per denunciare violazioni di legge sostanziale e processuale.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Usato per denunciare vizi di motivazione/omessa pronuncia, ma la Corte ha ricondotto una parte delle censure all'apparenza della motivazione.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Non consente di rimettere in discussione l'accertamento in fatto in presenza di doppia conforme; il sindacato è limitato all'anomalia motivazionale nei limiti del minimo costituzionale.

• art. 348-ter, quinto comma, c.p.c.

  In presenza di doppia conforme, preclude la censura ex art. 360 n. 5 sui fatti accertati dal giudice di merito, salvo specifiche condizioni non dedotte.

• art. 7, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato nel ricorso come norma processuale in tema di prova nel processo tributario.

• art. 2697 c.c.

  Invocato per contestare il riparto dell'onere probatorio sulla pretesa interposizione fittizia e sulla prova contraria.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per dedurre omessa pronuncia o motivazione su specifiche circostanze fattuali; la Corte ha valorizzato, in concreto, il profilo della motivazione apparente.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Richiamato anche per la denuncia di motivazione apparente, con applicazione del parametro costituzionale del "minimo" motivazionale.

Massime di principio

• Il termine dilatorio di 60 giorni previsto dallo Statuto del contribuente opera solo se il verbale conclusivo riguarda un'attività ispettiva svolta nei confronti del medesimo contribuente destinatario dell'avviso; non si estende a un verbale redatto per accertamenti eseguiti su un soggetto terzo e utilizzato poi come mera fonte istruttoria.
• Nei procedimenti tributari soggetti a doppia conforme, il vizio ex art. 360, n. 5, c.p.c. non può essere utilizzato per rimettere in discussione gli accertamenti di fatto compiuti dai giudici di merito, salvo il residuo sindacato sull'anomalia motivazionale radicale.
• La motivazione della sentenza è solo apparentemente sufficiente, e quindi cassabile, quando si risolve in un elenco generico di elementi indiziari senza esplicitare il percorso logico-giuridico che collega i singoli dati alla conclusione raggiunta.
• Quando l'Ufficio fonda la ripresa su una presunta interposizione fittizia o su una società cartiera, il giudice deve dar conto in modo specifico degli indici di collegamento, dei rapporti economici, dei movimenti finanziari e della loro effettiva rilevanza probatoria, non essendo sufficiente una formula assertiva o meramente riassuntiva.
• Per gli accertamenti cd. a tavolino relativi a imposte non armonizzate non esiste un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale; per l'IVA, la dedotta violazione del contraddittorio richiede comunque la prova di resistenza, cioè l'indicazione concreta delle difese che il contribuente avrebbe potuto spendere e della loro potenziale decisività.

Come è indicizzato