Cassazione Civile, Ordinanza n. 37234/2022 del 20/12/2022

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale documentale a tavolino, un’impresa alberghiera era stata destinataria di due avvisi di accertamento per IVA, imposte dirette e IRAP relativi agli anni d’imposta 2008 e 2009. L’Ufficio aveva ricostruito maggiori ricavi in via presuntiva, per il primo anno confrontando le schede di presenza con le fatture emesse e, per il secondo, applicando al nuovo periodo la percentuale di maggiori ricavi già calcolata per il precedente. Dopo un tentativo di accertamento con adesione, la pretesa era stata parzialmente ridotta; la CTP aveva accolto solo in parte i ricorsi della contribuente, e la CTR aveva ulteriormente limitato l’annullamento alle riprese fondate sulle presunte maggiori presenze, confermando le altre riprese. L’Agenzia ha proposto ricorso principale con tre motivi: 1) nullità della sentenza per ultrapetizione e violazione degli artt. 112 c.p.c. e 7 d.lgs. 546/1992, assumendo che la CTR avesse male identificato le censure dell’appello della contribuente; 2) violazione degli artt. 10 l. 146/1998, 115 c.p.c. e 2697 c.c., sostenendo che la congruità agli studi di settore non impedisse l’accertamento analitico-induttivo; 3) motivazione apparente sulla valutazione di congruità della società rispetto agli studi di settore. La contribuente ha resistito e proposto ricorso incidentale unico per violazione dell’art. 12 l. 212/2000, dell’art. 24 l. 4/1929 e del diritto al contraddittorio endoprocedimentale in materia IVA, deducendo che gli avvisi erano stati emessi all’esito di controlli a tavolino senza previo contraddittorio.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili i primi due motivi del ricorso principale e non fondato il terzo, rigettando dunque il ricorso principale dell’Agenzia. Ha invece accolto il ricorso incidentale della contribuente, ritenendo applicabile, per l’IVA quale tributo armonizzato, l’obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale anche nei controlli a tavolino, purché il contribuente alleghi in giudizio le ragioni che avrebbe potuto far valere e non opponga difese pretestuose. La Corte ha rilevato che la società aveva assolto l’onere di resistenza, anche alla luce del successivo comportamento dell’Ufficio, che dopo la notifica degli avvisi aveva parzialmente ridotto in autotutela la pretesa sulla base dei documenti prodotti. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al rilievo IVA e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha deciso nel merito accogliendo il ricorso originario della contribuente per la sola IVA e confermando la decisione nel resto. Le spese di tutti i gradi sono state compensate integralmente per reciproca parziale soccombenza.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  richiamato come parametro del divieto di ultrapetizione; la censura è stata ritenuta inammissibile perché mal posta rispetto al tipo di controllo consentito in cassazione sull’interpretazione della domanda.

• art. 7 d.lgs. n. 546/1992

  invocato dall’Agenzia nel primo motivo, ma la censura è stata dichiarata inammissibile.

• art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.

  utilizzato come vizio dedotto per nullità della sentenza e per motivazione apparente.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  richiamato per le censure di violazione di legge sui motivi secondo e incidentale.

• art. 10 l. n. 146/1998

  invocato in relazione agli accertamenti analitico-induttivi e agli studi di settore.

• art. 115 c.p.c.

  richiamato nel secondo motivo di ricorso principale, dichiarato inammissibile.

• art. 2697 c.c.

  invocato sull’onere della prova in relazione alla legittimità dell’accertamento e alla congruità agli studi di settore.

• art. 12, comma 7, l. n. 212/2000

  interpretato nel senso che il termine dilatorio di 60 giorni opera dopo accesso, ispezione o verifica nei locali del contribuente; non si applica ai controlli meramente documentali a tavolino.

• art. 24 l. n. 4/1929

  richiamato dalla contribuente in tema di garanzie procedimentali e contraddittorio.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  richiamato per la decisione nel merito senza rinvio, ritenuta possibile perché non occorrevano ulteriori accertamenti di fatto.

• art. 12 l. n. 212/2000

  richiamato complessivamente per le garanzie del contribuente e per il contraddittorio endoprocedimentale.

Massime di principio

• Nel controllo di legittimità, la censura sull’interpretazione della domanda o dell’atto processuale compiuta dal giudice di merito è scrutinabile solo sotto il profilo della logicità e congruità della motivazione; se il ricorrente non attacca correttamente tale profilo, la doglianza è inammissibile.
• La critica per violazione di legge deve confrontarsi con la ratio decidendi effettivamente posta a base della sentenza impugnata; se la decisione di merito ha accolto o respinto solo una parte delle riprese, il motivo è inammissibile quando la censura presuppone una statuizione diversa da quella realmente resa.
• La motivazione è solo apparente quando non consente di comprendere il percorso logico decisorio; non è tale quando la sentenza, letta nel suo complesso, dà conto del fatto controverso, delle difese e di elementi fattuali specifici, anche sintetici.
• Per i tributi armonizzati, nei controlli a tavolino l’Amministrazione è tenuta al contraddittorio endoprocedimentale; la sua omissione invalida l’atto se il contribuente dimostra in giudizio quali difese concrete avrebbe potuto svolgere e tali difese non siano meramente pretestuose.
• Ai fini della prova di resistenza, il contribuente deve indicare con concretezza le ragioni difensive che avrebbe potuto far valere prima dell’emanazione dell’atto; tale onere può risultare anche indirettamente dal successivo comportamento dell’Ufficio, se questo mostra che le osservazioni del contribuente erano potenzialmente decisive.
• Il termine dilatorio di cui all’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente opera in presenza di accesso, ispezione o verifica nei locali del contribuente; non si estende automaticamente ai meri controlli documentali svolti dall’ufficio.

Come è indicizzato