Sentenza del 18/02/2015 n. 3199 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava, da un lato, il perfezionamento del condono fiscale relativo all'anno 2002 e, dall'altro, la qualificazione fiscale di una serie coordinata di operazioni con cui erano stati trasferiti immobili, beni mobili, avviamento e un ramo d'azienda tra società riconducibili ai medesimi soggetti. L'Agenzia sosteneva che le operazioni costituissero sostanzialmente una cessione frazionata di azienda, artificiosamente realizzata tramite l'interposizione di una società, con conseguente applicazione dell'imposta di registro e indetraibilità dell'IVA. La società contestava tale ricostruzione, deducendo anche l'avvenuto perfezionamento del condono e la duplicazione dell'imposizione.

La decisione

La Corte di cassazione ha riunito i ricorsi. Ha accolto il primo e il terzo motivo dell'Agenzia delle Entrate: il condono per l'anno 2002 non poteva ritenersi perfezionato perché, entro il termine del 16 aprile 2004, la società aveva versato complessivamente 5.118 euro, importo inferiore al minimo di 6.000 euro previsto per i soggetti diversi dalle persone fisiche; i versamenti successivi non erano utili a sanare la carenza. Ha inoltre ritenuto insufficiente la motivazione della CTR sulla natura delle operazioni e sulla possibile cessione frazionata d'azienda, poiché il giudice regionale non aveva esaminato in modo concreto gli elementi indiziari indicati dall'Ufficio, quali la coevità e connessione delle operazioni, la comune compagine sociale, l'assenza di valide ragioni economiche e il risultato unitario conseguito. È stato invece dichiarato inammissibile il motivo della società relativo all'assenza di organizzazione aziendale, perché nuovo e non adeguatamente autosufficiente, e infondato il motivo sulla duplicazione d'imposta: se l'operazione è sostanzialmente una cessione d'azienda, essa è soggetta a imposta di registro e non a IVA, sicché l'IVA indebitamente addebitata non può essere detratta. Entrambe le sentenze della CTR Lazio sono state cassate e le cause rinviate alla CTR Lazio, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  Nell'interpretazione degli atti si deve privilegiare la natura intrinseca e gli effetti giuridici dell'atto, anche se non corrispondenti al titolo o alla forma apparente.

  Ai fini dell'imposta di registro rileva la causa reale dell'operazione e il suo effetto economico-giuridico complessivo, non la mera forma o il frazionamento in più atti.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40, comma 1

  Per gli atti relativi a cessione di beni e prestazioni di servizi soggetti all'imposta sul valore aggiunto, l'imposta si applica in misura fissa.

  La norma evita la doppia imposizione quando la medesima operazione è effettivamente imponibile ai fini IVA; non impedisce però di applicare l'imposta di registro quando l'operazione, per la sua natura sostanziale, è una cessione d'azienda fuori campo IVA.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 3, lett. b)

  Sono escluse dall'imposta le cessioni e i conferimenti di aziende o rami di azienda.

  Una cessione di azienda, anche se realizzata attraverso più atti collegati, non costituisce operazione imponibile IVA e deve essere assoggettata al regime dell'imposta di registro.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  La detrazione IVA presuppone che l'imposta sia stata legittimamente applicata a un'operazione imponibile; l'IVA addebitata su una cessione d'azienda non è detraibile.

• Codice civile, art. 2555

  L'azienda è il complesso dei beni organizzati dall'imprenditore per l'esercizio dell'impresa.

  La qualificazione come azienda richiede un complesso organizzato e funzionalmente coordinato di beni; tuttavia la relativa contestazione deve essere tempestivamente proposta nei gradi di merito e non può essere introdotta per la prima volta in cassazione.

• Legge n. 289 del 2002, art. 9

  Disciplina il condono tombale e i relativi effetti estintivi, subordinati al rispetto delle condizioni e dei versamenti previsti dalla legge.

• Legge n. 350 del 2003, art. 2, comma 44, lett. a)

  Il versamento da effettuare entro il 16 aprile 2004 è pari all'intero importo dovuto fino a concorrenza della somma di 6.000 euro per i soggetti diversi dalle persone fisiche, se i versamenti già effettuati sono inferiori a tale somma.

  Per estendere il condono all'anno 2002, una società doveva raggiungere entro il termine stabilito la soglia minima di 6.000 euro; i versamenti tardivi non consentono il perfezionamento della definizione.

• Codice di procedura civile, art. 366-bis

  Nel regime temporale applicabile, il motivo di ricorso per cassazione doveva concludersi con un quesito di diritto specifico, sintetico e riferito alla concreta fattispecie; un quesito generico o multiplo comporta l'inammissibilità del motivo.

• Codice di procedura civile, art. 384

  La Corte può correggere la motivazione della sentenza impugnata quando il dispositivo è conforme al diritto, senza necessità di cassare la decisione per il solo errore motivazionale.

Massime di principio

• Nel diritto tributario la qualificazione dell'operazione dipende dalla sostanza economica e dalla causa reale complessiva, non dal numero degli atti, dai titoli formali o dal frazionamento temporale.
• La successione ravvicinata di trasferimenti di immobili, beni mobili, avviamento e rami d'azienda tra società con compagini sociali comuni può essere valutata unitariamente come cessione d'azienda, soprattutto se mancano ragioni economiche autonome e il risultato finale è il trasferimento dell'intero complesso aziendale.
• Per contestare una riqualificazione come cessione d'azienda è necessario dimostrare concretamente l'assenza di organizzazione e di collegamento funzionale tra i beni, oltre a fornire tempestivamente tali deduzioni nei giudizi di merito.
• L'IVA è detraibile solo quando è stata legittimamente applicata a un'operazione imponibile. Se l'operazione è sostanzialmente una cessione d'azienda, l'IVA eventualmente esposta dal cedente non legittima la detrazione del cessionario.
• La doppia imposizione va valutata in base al regime giuridico corretto dell'operazione, non sulla base del fatto contabile che l'IVA sia stata versata o successivamente portata in detrazione.
• I condoni fiscali sono strumenti eccezionali e producono effetti estintivi solo se il contribuente rispetta puntualmente termini, importi minimi e modalità di pagamento previsti dalla legge; versamenti tardivi o insufficienti non sono normalmente sanabili invocando l'errore scusabile.
• Una sentenza tributaria deve motivare il passaggio dagli elementi astratti di diritto alla concreta applicazione al caso esaminato; il richiamo generale al principio della prevalenza della sostanza sulla forma non è sufficiente senza l'analisi degli specifici atti e indizi.