Cassazione Civile, Ordinanza n. 04923/2023 del 16/02/2023

Esito

La controversia

La controversia riguarda avvisi di accertamento Ici per le annualità 2007-2011, e la conseguente ingiunzione di pagamento, emessi nei confronti di un seminario vescovile per un compendio immobiliare composto da più porzioni: una parte concessa in locazione a terzi, una parte destinata a ginnasio-liceo paritario, una parte destinata al culto e alla formazione del clero, oltre ad altri immobili indicati negli atti. La Commissione tributaria regionale aveva ritenuto esenti solo le porzioni destinate al culto e alla formazione del clero, mentre aveva escluso l’esenzione per i locali locati e per quelli scolastici, ritenendo non provata la gestione non commerciale della scuola. Il Comune ha proposto sette motivi: 1) omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c. su alcuni immobili (via Dominioni e Vicolo Canonica); 2) asserita contraddizione tra motivazione e dispositivo per mancata menzione nel dispositivo dell’imponibilità dei locali locati; 3) motivazione omessa o apparente sulla porzione destinata a culto; 4) violazione dell’art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 504/1992, dell’art. 1, comma 2, l. 212/2000 e degli artt. 107-108 TFUE, sostenendo che l’esenzione non spettasse neppure alla parte cultuale per uso misto e aiuti di Stato; 5) violazione degli artt. 115 c.p.c. e 2697 c.c., sostenendo che l’esenzione richiedesse il solo utilizzo esclusivo e non commerciale dell’intero fabbricato e che il frazionamento per porzioni fosse consentito solo dal successivo regime IMU; 6) violazione dell’art. 10 d.lgs. 504/1992 per mancata dichiarazione Ici; 7) violazione dell’art. 12 d.lgs. 504/1992 e dell’art. 1, comma 2, d.lgs. 546/1992, per l’annullamento dell’ingiunzione fiscale. Il Seminario ha resistito e proposto ricorso incidentale con tre motivi, contestando: la motivazione sulla imponibilità dei locali scolastici; l’omesso esame del fatto decisivo del rapporto tra rette percepite e costi medi del servizio; la violazione del regime esonerativo e dell’art. 2697 c.c. quanto alla natura non commerciale dell’attività didattica. La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo del ricorso principale per omessa pronuncia sugli ulteriori immobili; ha dichiarato inammissibile il secondo perché si trattava di mero refuso nel dispositivo; ha respinto il terzo perché la motivazione, pur sintetica, era sufficiente per la porzione cultuale; ha accolto il quarto e il quinto motivo, affermando che, nel regime Ici applicabile, l’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 504/1992 richiede il diretto svolgimento esclusivo dell’attività esente nell’immobile e non consente lo scorporo impositivo di porzioni di un fabbricato unitariamente accatastato, scorporo che il legislatore introdurrà solo per l’IMU con l’art. 91-bis d.l. 1/2012; ha ritenuto assorbito il sesto motivo e inammissibile il settimo, perché l’ingiunzione seguiva la sorte degli avvisi sottostanti. Il ricorso incidentale è stato rigettato, in quanto la CTR aveva correttamente posto a carico del contribuente l’onere di provare i presupposti dell’esenzione e le censure tendevano in realtà a una rivalutazione del merito.

La decisione

La Corte ha accolto parzialmente il ricorso principale del Comune di Novara, accogliendo il primo, il quarto e il quinto motivo, dichiarando inammissibili o infondati gli altri, e ha rigettato il ricorso incidentale del Seminario Vescovile. La sentenza impugnata è stata cassata nei limiti dei motivi accolti e la causa è stata rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado del Piemonte in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese. La cassazione è stata disposta perché la CTR aveva omesso di pronunciarsi su parte degli immobili oggetto di accertamento e, soprattutto, aveva applicato in modo non corretto la disciplina Ici sull’esenzione per gli enti religiosi, ammettendo uno scorporo per porzioni di fabbricato non consentito dal regime normativo applicabile alle annualità in esame.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  La mancata pronuncia su alcuni capi di domanda o su alcuni immobili oggetto di appello integra vizio della sentenza per omessa pronuncia.

• art. 111 Cost.

  La motivazione deve essere esistente e comprensibile; una motivazione solo apparente integra vizio denunciabile, ma nel caso della porzione cultuale la motivazione è stata ritenuta sufficiente.

• art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 504/1992

  L’esenzione Ici per gli enti non commerciali richiede, nel regime applicabile alle annualità in causa, la destinazione esclusiva dell’immobile allo svolgimento diretto di attività di religione o di culto, formazione del clero e attività assimilate, con onere della prova a carico del contribuente; non è consentito lo scorporo per porzioni di fabbricato unitario prima della disciplina introdotta per l’IMU.

• art. 1, comma 2, l. 212/2000

  Richiamato dal Comune in relazione alla pretesa incompatibilità dell’esenzione con i limiti derivanti dalla normativa sugli aiuti di Stato.

• artt. 107-108 TFUE

  Richiamati in tema di aiuti di Stato; la censura tendeva a sostenere che l’esenzione fosse esclusa per incompatibilità con la disciplina europea.

• art. 115 c.p.c.

  La censura del Comune è stata ritenuta assorbita o comunque non decisiva rispetto al principio per cui l’esenzione non era configurabile nel modo ritenuto dalla CTR.

• art. 2697 c.c.

  L’onere di provare i presupposti dell’esenzione tributaria grava sul contribuente che la invoca; non è violato quando il giudice si limita a valutare le prove offerte.

• art. 10 d.lgs. 504/1992

  L’obbligo dichiarativo non assume rilievo costitutivo tale da elidere l’errore della CTR, poiché la questione è stata assorbita dall’erronea applicazione dei presupposti dell’esenzione.

• art. 12 d.lgs. 504/1992

  L’ingiunzione di pagamento segue la sorte degli avvisi di accertamento presupposti; annullati o ridotti questi, l’atto di riscossione derivato non può restare integralmente fermo.

• art. 1, comma 2, d.lgs. 546/1992

  Richiamato dal Comune nella censura sull’ingiunzione, ma il motivo è stato ritenuto non centrato sulla ratio decidendi.

• art. 91-bis d.l. 1/2012

  Introduce, per l’IMU, la disciplina della destinazione mista e della proporzionale imponibilità/esenzione per porzioni di immobile; la Corte precisa che tale disciplina non si applica retroattivamente alle annualità Ici oggetto di causa.

• art. 2 d.lgs. 504/1992

  Conferma la rilevanza del fabbricato come unità immobiliare iscritta o iscrivibile in catasto ai fini Ici.

• art. 5 d.lgs. 504/1992

  La base imponibile Ici dei fabbricati iscritti in catasto è determinata sulla rendita catastale; ciò rafforza la centralità del dato catastale nel regime applicabile.

• art. 13, comma 1, d.P.R. 115/2002

  Richiamato solo nel dispositivo finale in tema di contributo unificato; non incide sulla ratio della decisione.

Massime di principio

• Nel regime Ici antecedente alla disciplina introdotta per l’IMU, l’esenzione per gli enti non commerciali richiede che l’immobile sia destinato in via esclusiva e diretta alle attività agevolate; non è sufficiente la destinazione solo parziale o mista dell’unità immobiliare.
• Quando il fabbricato è unitariamente accatastato, non è consentito al giudice, per le annualità Ici anteriori all’art. 91-bis d.l. 1/2012, scorporare autonomamente porzioni interne per attribuire a ciascuna una diversa rilevanza impositiva o esentativa, se la disciplina allora vigente non lo prevedeva.
• L’onere di provare i presupposti di un’esenzione tributaria grava sul contribuente che la invoca; il giudice di merito non viola l’art. 2697 c.c. quando, in realtà, valuta le prove e ritiene non dimostrata la natura non commerciale dell’attività svolta.
• In tema di ricorso per cassazione, il vizio di contraddizione tra motivazione e dispositivo non ricorre quando il dispositivo ometta solo per refuso una statuizione già chiaramente espressa nella motivazione, che prevale nell’interpretazione della decisione.
• L’ingiunzione fiscale derivata da avvisi di accertamento segue la sorte di questi ultimi: se i titoli presupposti sono annullati o ridotti, l’atto recuperatorio non può mantenere integralmente la propria efficacia.
• La disciplina successiva sulla destinazione mista degli immobili e sull’esenzione proporzionale non ha effetto retroattivo sulle annualità precedenti, per le quali resta applicabile il regime originario dell’imposta.
• La motivazione è sufficiente quando consente di ricostruire agevolmente la ratio decidendi, anche se formulata in modo sintetico o per contrapposizione, purché non manchi del tutto l’esplicitazione del percorso logico decisorio.

Come è indicizzato