Sentenza del 12/01/2025 n. 774 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento TOSAP per il 2017, emesso dal Comune per l’occupazione del sottosuolo comunale con una galleria di adduzione d’acqua funzionale alla produzione idroelettrica. Il Comune contestava l’applicazione della tariffa forfetaria prevista per le aziende di servizi pubblici e per le attività strumentali, sostenendo sia che occorresse una richiesta espressa del contribuente sia che la produzione elettrica non fosse un pubblico servizio. E.I. Spa, con ricorso incidentale, contestava la motivazione dell’avviso, la natura dei terreni gravati da usi civici, la propria responsabilità per l’omessa denuncia e l’esistenza di incertezza normativa tale da escludere le sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato sia il ricorso principale del Comune sia quello incidentale di E.I. Spa. Ha confermato che la tariffa dell’art. 63, comma 2, lett. f), del D.Lgs. n. 446/1997 si applica anche alla società produttrice di energia quando le infrastrutture sono strumentali alla filiera unitaria del servizio elettrico; l’applicazione non richiede un’espressa domanda del contribuente e l’omessa denuncia non modifica il regime tariffario, pur consentendo l’accertamento sulla base dei dati disponibili. Ha inoltre ritenuto sufficiente la motivazione dell’avviso quanto all’occupazione e alla sottrazione all’uso pubblico; i terreni comunali gravati da usi civici di bosco o pascolo permanente sono assimilabili ai beni demaniali e soggetti al regime pubblicistico; la società subentrata nel rapporto concessorio era tenuta a presentare la denuncia, e non è stata dimostrata l’assenza di colpa né un’obiettiva incertezza normativa. Le sanzioni restano quindi legittime. Spese di Cassazione integralmente compensate per reciproca soccombenza e complessità delle questioni; disposto per entrambe le parti il versamento dell’ulteriore contributo unificato previsto dalla legge. La pronuncia impugnata era della Commissione tributaria regionale, che aveva riconosciuto i presupposti impositivi e le sanzioni, applicando però la tariffa agevolata.

Norme richiamate

• Art. 46 del D.Lgs. n. 507 del 1993

  L’art. 46 del D.Lgs. n. 507 del 1993, nello stabilire che le occupazioni del sottosuolo e del soprassuolo stradale con condutture, cavi, impianti in genere ed altri manufatti destinati all'esercizio e alla manutenzione delle reti di erogazione di pubblici servizi, compresi quelli posti sul suolo e collegati alle reti stesse, nonché con seggiovie e funivie sono tassate in base ai criteri stabiliti dall'art. 47 (oggi sostituiti da quelli di cui all'art. 63, comma 2, lett. f, del D.Lgs. n. 446 del 1997, in virtù del comma 3, secondo periodo, di tale disposizione), si limita a stabilire i criteri per la determinazione del quantum del tributo, senza subordinarne l'applicazione di tale regime ad una espressa richiesta da parte del contribuente.

  Per le occupazioni contemplate dalla disposizione, l’articolo disciplina il criterio di calcolo del tributo e non condiziona l’applicazione del regime tariffario alla presentazione di una richiesta espressa.

• Art. 47 del D.Lgs. n. 507 del 1993

  In tema di tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche, il regime previsto dall'art. 47 del D.Lgs. n. 507 del 1993 (oggi sostituito, in parte, dall'art. 63, comma 2, lett. f, del D.Lgs. n. 446 del 1997) non è subordinato all'espressa richiesta del contribuente e deve essere applicato dall'ente impositore laddove ne ricorrano i presupposti.

  Il regime tariffario previsto per le occupazioni interessate va applicato d’ufficio quando ricorrono i presupposti, senza necessità di una richiesta espressa del contribuente.

• Art. 50 del D.Lgs. n. 507 del 1993

  Invero, l'omessa presentazione della denuncia, contenente le informazioni necessarie per la quantificazione del tributo, comporta solo la legittimità di un accertamento adottato in base alle informazioni disponibili al Comune, desumibili dagli atti in suo possesso, mentre non incide affatto sul regime tariffario applicabile.

  La denuncia serve a fornire i dati per quantificare la tassa. La sua omissione legittima l’accertamento d’ufficio sulla base delle informazioni disponibili, ma non fa perdere al contribuente il regime tariffario applicabile in ragione della natura dell’occupazione.

• Art. 63, comma 2, lett. f), e comma 3, del D.Lgs. n. 446 del 1997

  In tema di Tosap, alla società di produzione dell'energia elettrica (E.I. Spa) è applicabile la disposizione "agevolativa" di cui all'art. 63, comma 2, lettera f), del D.Lgs. n. 446 del 1997, in quanto soggetto che svolge attività strumentale alla erogazione di un pubblico servizio (aspetto sostanziale), possedendo infrastrutture che permettono ad altri soggetti di fornire il servizio, e dovendo il concetto di rete di erogazione di pubblici servizi essere inteso in senso unitario, in quanto la filiera del sistema elettrico nazionale, che è una rete unica integrata, si compone di una serie di fasi (di produzione, di trasmissione, di dispacciamento e di distribuzione) tra loro connesse da connaturati vincoli inscindibili.

  La tariffa speciale si applica anche alle imprese produttrici di energia se le infrastrutture occupate sono funzionali alla filiera integrata del servizio elettrico. La rete e le attività strumentali vanno considerate unitariamente, anche quando l’impresa non serve direttamente l’utente finale.

• Art. 7 della legge n. 212 del 2000 e art. 1, comma 162, della legge n. 296 del 2006

  La motivazione dell’atto impositivo deve indicare gli elementi soggettivi e oggettivi della pretesa e i fatti che ne costituiscono il fondamento, così da consentire al contribuente di comprenderla e contestarla. Nel caso deciso, era sufficiente l’indicazione dell’occupazione, dei fondi interessati, dei criteri di calcolo e dei riferimenti normativi; non era necessaria una spiegazione autonoma della concreta sottrazione all’uso pubblico.

• Art. 38 del D.Lgs. n. 507 del 1993

  La Corte ha ritenuto imponibile l’occupazione di terreni comunali gravati da usi civici, riconducibili al patrimonio indisponibile dell’ente e assimilabili, per il loro regime giuridico, ai beni demaniali.

• Artt. 823, 824, 826 e 2697 del codice civile

  Nel caso concreto, la disciplina dei beni pubblici e la regola sull’onere della prova non escludono l’imponibilità: i terreni comunali gravati da uso civico di bosco o pascolo permanente sono soggetti a indisponibilità e a vincolo di destinazione, assimilabili al regime demaniale; la società non ha provato la costituzione di un diritto di superficie a proprio favore.

• Art. 11 della legge n. 1766 del 1927

  La complessiva disciplina consente di affermare che i fondi pubblici gravati da usi civici sono soggetti a un regime di indisponibilità, che trova deroga nelle sole (limitate) ipotesi previste dalla legge n. 1766 del 1927 (legittimazioni art. 9; autorizzazioni all'alienazione e al mutamento di destinazione art. 12; quotizzazioni art. 13, e da altrettante limitate previsioni di leggi speciali).

  I terreni comunali gravati da usi civici sono assoggettati a un regime di indisponibilità, derogabile soltanto nei casi e con le procedure stabiliti dalla legge.

• Art. 12 della legge n. 1766 del 1927

  La complessiva disciplina consente di affermare che i fondi pubblici gravati da usi civici sono soggetti a un regime di indisponibilità, che trova deroga nelle sole (limitate) ipotesi previste dalla legge n. 1766 del 1927 (legittimazioni art. 9; autorizzazioni all'alienazione e al mutamento di destinazione art. 12; quotizzazioni art. 13, e da altrettante limitate previsioni di leggi speciali).

  La legge ammette l’alienazione o il mutamento di destinazione dei terreni interessati solo previa specifica autorizzazione; fuori dalle eccezioni previste, permane il vincolo di indisponibilità.

• Art. 3, comma 3, della legge n. 168 del 2017

  Le S.U. con la sentenza citata hanno, quindi, concluso che i beni gravati da uso civico di dominio collettivo sono assimilabili al regime giuridico di quelli demaniali.

  La disciplina dei domini collettivi conferma l’assimilazione dei beni gravati da uso civico al regime dei beni demaniali, in particolare per inalienabilità, inusucapibilità e conservazione della destinazione.

• Art. 5 del D.Lgs. n. 472 del 1997

  È espressione di queste regole anche l'art. 5 del D.Lgs. n. 472 del 1997, ai sensi del quale nelle violazioni punite con sanzioni amministrative ciascuno risponde della propria azione od omissione, cosciente e volontaria, sia essa dolosa o colposa.

  La responsabilità per la violazione tributaria richiede una condotta cosciente e volontaria, dolosa o colposa; chi invoca l’assenza di colpa deve provarla.

• Art. 6, comma 2, del D.Lgs. n. 472 del 1997

  In tema di sanzioni amministrative tributarie, l'incertezza normativa oggettiva - che deve essere distinta dalla ignoranza incolpevole del diritto, come si evince dall'art. 6 del D.Lgs. n. 472 del 1997 - è caratterizzata dalla impossibilità di individuare con sicurezza ed univocamente la norma giuridica nel cui ambito il caso di specie è sussumibile.

  L’incertezza normativa oggettiva, rilevante ai fini dell’esclusione delle sanzioni, sussiste quando non sia possibile individuare con sicurezza la regola applicabile; non coincide con la mera ignoranza del contribuente.

• Art. 10, comma 3, della legge n. 212 del 2000

  L’esimente legata all’incertezza normativa non opera quando la normativa e il quadro giurisprudenziale consentono di individuare chiaramente l’obbligo tributario. Non basta prospettare una difficoltà interpretativa: occorrono elementi oggettivi di incertezza, quali disposizioni difficili da individuare o orientamenti amministrativi o giurisprudenziali contrastanti.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002

  Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall'art. 1, comma 17 della L. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale e della ricorrente incidentale, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.

  In seguito al rigetto dei ricorsi, la Corte ha dato atto dei presupposti per il pagamento, da parte di entrambe le parti ricorrenti, di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il rispettivo ricorso.

Massime di principio

• Per la TOSAP, il regime tariffario dipende dalle caratteristiche concrete dell’occupazione e dalla sua funzione; non occorre una richiesta espressa per ottenere il criterio tariffario previsto dalla legge quando ne ricorrono i presupposti.
• L’omessa denuncia dell’occupazione può consentire al Comune di liquidare il tributo sulla base dei dati disponibili e può comportare sanzioni, ma non determina di per sé la perdita della tariffa applicabile alla tipologia di occupazione.
• Le infrastrutture di imprese produttrici di energia possono rientrare nel regime previsto per le attività strumentali ai servizi pubblici, anche senza collegamento diretto con gli utenti finali, se costituiscono una fase funzionalmente necessaria della rete elettrica integrata.
• La natura privata o lucrativa dell’impresa non esclude il regime tariffario: è decisiva l’attività svolta e la funzione dell’infrastruttura rispetto al servizio pubblico.
• Per i terreni comunali gravati da usi civici di bosco o pascolo permanente, l’assimilazione al regime demaniale comporta indisponibilità e conservazione del vincolo di destinazione, salvo le eccezioni previste dalla legge.
• La motivazione dell’avviso deve rendere comprensibili la pretesa, i beni interessati e i criteri di calcolo; se è indicata l’occupazione di un’area pubblica, non è normalmente necessaria un’ulteriore motivazione specifica sulla sottrazione all’uso pubblico.
• L’omessa denuncia non è automaticamente imputabile soltanto al precedente titolare: chi subentra nel rapporto concessorio deve adempiere al proprio obbligo dichiarativo se la denuncia originaria non è stata presentata.
• Per escludere le sanzioni non basta allegare un dubbio interpretativo: il contribuente deve provare l’assenza di colpa, mentre l’incertezza normativa deve essere oggettiva e concretamente dimostrabile.