Sentenza del 12/01/2025 n. 776 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la sentenza della CTR della Campania n. 9725/2017, depositata il 15 novembre 2017, denunciando la violazione degli artt. 11, comma 3, e 15-bis del D.P.R. n. 602/1973, dell’art. 68 del D.Lgs. n. 546/1992 e dell’art. 33 del D.Lgs. n. 112/1999. La CTR aveva confermato l’annullamento di due cartelle relative a ruoli straordinari fondati su avvisi di accertamento che erano stati annullati con sentenze non definitive. La questione era se tali cartelle dovessero essere annullate anche dopo che la Cassazione aveva cassato con rinvio le sentenze che avevano annullato gli avvisi.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per un nuovo e motivato esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Ha confermato il principio secondo cui una sentenza tributaria che annulla l’atto impositivo presupposto vincola anche se non è passata in giudicato; nel caso concreto, però, la successiva cassazione con rinvio delle sentenze di annullamento ha fatto venir meno quelle pronunce, comprese le decisioni di primo grado, determinando la reviviscenza degli avvisi di accertamento. Questi, pur non definitivi, potevano quindi continuare a fondare l’iscrizione straordinaria. La Corte ha inoltre precisato che tale iscrizione ha natura cautelare e non soggiace all’esecuzione frazionata prevista dall’art. 68 del D.Lgs. n. 546/1992.

Norme richiamate

• Artt. 11, comma 3, e 15-bis del D.P.R. n. 602/1973

  L'iscrizione nei ruoli straordinari dell'intero importo delle imposte, degli interessi e delle sanzioni, risultante dall'avviso di accertamento non definitivo, prevista, in caso di fondato pericolo per la riscossione, dagli artt. 11 e 15 bis del D.P.R. n. 602 del 1973, costituisce misura cautelare posta a garanzia del credito erariale, la cui legittimità dipende pur sempre da quella dell'atto impositivo presupposto, che ne è il titolo fondante, sicché, qualora intervenga una sentenza del giudice tributario, anche non passata in giudicato, che annulla in tutto o in parte tale atto, l'ente impositore, così come il giudice dinanzi al quale sia stata impugnata la relativa cartella di pagamento, ha l'obbligo di agire in conformità della statuizione giudiziale, sia ove l'iscrizione non sia stata ancora effettuata, sia, se già effettuata, adottando i conseguenziali provvedimenti di sgravio, o eventualmente di rimborso dell'eccedenza versata.

  Il ruolo straordinario è una misura cautelare la cui legittimità dipende dall’atto impositivo che ne costituisce il fondamento. Un annullamento giudiziale dell’atto presupposto vincola l’ente e il giudice della cartella anche se la sentenza non è definitiva; se l’iscrizione è già avvenuta, occorre adottare i provvedimenti conseguenti di sgravio o, se dovuto, di rimborso. Se però la sentenza di annullamento viene cassata con rinvio, essa viene meno e l’atto impositivo può rivivere come fondamento del ruolo straordinario.

• Art. 68 del D.Lgs. n. 546/1992

  È opportuno, inoltre, evidenziare che l'iscrizione nei ruoli straordinari ex art. 15-bis del D.P.R. n. 602/1973 è uno strumento cautelare che esclude l'applicazione dell'esecuzione frazionata in pendenza di giudizio, prevista dall' art. 68 del D.Lgs. n. 546/1992.

  L’esecuzione frazionata prevista per la riscossione in pendenza del giudizio non si applica all’iscrizione nei ruoli straordinari, che costituisce uno specifico strumento cautelare.

• Art. 393 c.p.c.

  La cassazione con rinvio ha comportato la caducazione di tutte le sentenze pronunziate nei relativi giudizi, ivi comprese le pronunce di primo grado di annullamento degli atti impositivi.

  La cassazione con rinvio fa venir meno le sentenze pronunciate nel giudizio cassato, comprese quelle di primo grado; venute meno le pronunce di annullamento, gli atti impositivi possono riacquistare efficacia.

• Art. 63, comma 2, del D.Lgs. n. 546/1992

  La cassazione con rinvio ha comportato la caducazione di tutte le sentenze pronunziate nei relativi giudizi, ivi comprese le pronunce di primo grado di annullamento degli atti impositivi.

  Nel contesto richiamato dalla Corte, la norma è citata a sostegno del principio per cui l’estinzione del giudizio di rinvio comporta il venir meno dell’intero processo e può determinare la definitività dell’avviso di accertamento.

Massime di principio

• La legittimità di una cartella fondata su un ruolo straordinario dipende dalla validità dell’atto impositivo presupposto: non basta che l’avviso sia ancora sub iudice perché il ruolo straordinario sia illegittimo.
• Una sentenza tributaria che annulla l’atto impositivo deve essere rispettata anche prima del passaggio in giudicato; se l’iscrizione è già avvenuta, possono essere necessari sgravio o rimborso.
• Se la sentenza che aveva annullato l’avviso viene cassata con rinvio, vengono meno anche le pronunce di merito precedenti e l’atto impositivo può rivivere, consentendo nuovamente di fondare il ruolo straordinario.
• Il ruolo straordinario è una misura cautelare per tutelare il credito erariale in presenza di fondato pericolo per la riscossione e non è soggetto al regime dell’esecuzione frazionata previsto per la riscossione ordinaria in pendenza del giudizio.