Sentenza del 12/01/2025 n. 771 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento sostitutivo relativo alla TOSAP 2012 per l’occupazione permanente del soprasuolo e del sottosuolo comunale mediante una condotta di adduzione d’acqua destinata alle centrali idroelettriche. Dopo che la Commissione tributaria provinciale aveva ridotto del 90% la tariffa e annullato sanzioni e interessi, la Commissione tributaria regionale aveva respinto gli appelli di entrambe le parti. In cassazione E.P. ha contestato: la legittimità della sostituzione dell’avviso in autotutela; la motivazione dell’atto; la natura pubblica delle aree gravate da usi civici; la rideterminazione della tariffa in via equitativa; e la mancata applicazione del regime tariffario speciale previsto per le occupazioni connesse ai servizi pubblici. Il Comune, con ricorso incidentale, ha contestato la disapplicazione della tariffa comunale e l’applicabilità del regime speciale alla società, nonché la sua applicazione in assenza di richiesta espressa.

La decisione

La Cassazione, con decisione del 12 novembre 2024 depositata il 12 gennaio 2025, ha accolto il quarto e il quinto motivo del ricorso principale: il giudice tributario può disapplicare una tariffa illegittima, ma non sostituirla con una quantificazione equitativa; inoltre, alla società di produzione di energia elettrica si applica il regime tariffario speciale previsto per le attività strumentali all’erogazione di pubblici servizi, poiché la produzione è funzionalmente integrata nella rete elettrica. Ha rigettato i primi tre motivi: l’autotutela sostitutiva era ammissibile entro i termini di decadenza e in assenza di giudicato; la censura sulla motivazione era inammissibile nella parte in cui richiedeva una nuova valutazione di fatto e comunque infondata; le aree gravate da usi civici di bosco e pascolo permanente sono presunte demaniali e spettava alla società provare la sdemanializzazione. Sul ricorso incidentale del Comune, ha accolto il primo motivo limitatamente alla contestazione della quantificazione equitativa e rigettato il secondo: il regime speciale non richiede un’espressa istanza del contribuente quando ne ricorrono i presupposti. La Corte non ha deciso sulla formazione del giudicato relativo alle sanzioni, rimettendo la valutazione al giudice del rinvio. Ha cassato la sentenza nei limiti dei motivi accolti e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Regione Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Art. 2-quater, comma 1, D.L. n. 564/1994, convertito dalla legge n. 656/1994; D.M. n. 37/1997; artt. 10-quater e 10-quinquies della legge n. 212/2000

  l'Amministrazione finanziaria, ove non sia decorso il termine di decadenza per l'accertamento previsto per il singolo tributo e sull'atto non sia stata pronunciata sentenza passata in giudicato, può legittimamente annullare, per vizi sia formali che sostanziali, l'atto impositivo viziato ed emettere, in sostituzione, un nuovo atto anche per una maggiore pretesa.

  L’autotutela tributaria può correggere e sostituire un atto affetto da vizi formali o sostanziali, anche aumentando la pretesa, purché non siano scaduti i termini di accertamento e non sia intervenuto un giudicato sull’atto.

• Art. 7 della legge n. 212/2000 e art. 1, comma 162, della legge n. 296/2006

  in tema di tributi locali, l'obbligo motivazionale dell'accertamento è adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare efficacemente l'an ed il quantum dell'imposta.

  L’avviso deve esporre gli elementi essenziali della pretesa e i fatti che la giustificano, così da permettere al contribuente di contestarne esistenza e misura. La prova della pretesa può essere fornita in giudizio; non è invece consentito integrare in giudizio un avviso che fosse originariamente privo di motivazione congrua.

• Art. 11 della legge n. 1766/1927

  i terreni dei Comuni, utilizzabili come bosco o pascolo permanente (come nel caso di specie), non possono essere alienati né può esserne mutata la destinazione, senza l'autorizzazione del Ministero dell'Economia.

  I terreni comunali utilizzabili come bosco o pascolo permanente e gravati da usi civici sono soggetti a vincoli di conservazione e non possono essere alienati o destinati diversamente senza la prescritta autorizzazione.

• Art. 12 della legge n. 1766/1927

  I Comuni e le associazioni non potranno, senza l'autorizzazione del Ministero dell'economia nazionale, alienarli o mutarne la destinazione.

  La disposizione conferma l’indisponibilità dei terreni gravati da usi civici di bosco o pascolo permanente: per alienarli o mutarne la destinazione occorre l’autorizzazione prevista dalla legge.

• Art. 38 del D.Lgs. n. 507/1993

  il quale assoggetta alla tassa le occupazioni di qualsiasi natura, effettuate, anche senza titolo, nelle strade, nei corsi, nelle piazze e, comunque, sui beni appartenenti al demanio o al patrimonio indisponibile dei comuni e delle province

  La TOSAP colpisce anche le occupazioni senza titolo di beni appartenenti al demanio o al patrimonio indisponibile comunale. Per i terreni comunali gravati da usi civici di bosco e pascolo permanente, la natura demaniale e il permanere dell’uso civico sono presunti; il contribuente che sostiene la non debenza deve provare la sdemanializzazione.

• Art. 7, comma 5, del D.Lgs. n. 546/1992

  Il giudice tributario può, in virtù dell' art. 7 , comma 5, del D.Lgs. n. 546 del 1992 , solo disapplicare il provvedimento che determina la tariffa, ove illegittimo, ma non rideterminare la tariffa e neppure annullarla

  Se ritiene illegittima la tariffa amministrativa, il giudice tributario può disapplicarla nel giudizio, ma non può sostituirla con una propria quantificazione equitativa né annullare il provvedimento tariffario.

• Art. 23 della Costituzione

  la quantificazione in via equitativa del tributo, da parte del giudice, non solo non è prevista dalla legge, ma risulterebbe in contrasto con l' art. 23 Cost.

  La determinazione del prelievo deve avere base legale: il giudice non può fissare autonomamente e in via equitativa la tariffa tributaria.

• Artt. 46 e 47 del D.Lgs. n. 507/1993 e art. 63, comma 2, lettera f), e comma 3, del D.Lgs. n. 446/1997

  alla società E.P. Spa, quale soggetto che svolge attività strumentale a quello di pubblico servizio, è applicabile la disposizione agevolativa di cui all' art. 63 , comma 2, lettera f), del D.Lgs. n. 446 del 1997.

  Il regime tariffario speciale per le occupazioni connesse alle reti di pubblici servizi si applica anche alle attività strumentali alla loro erogazione. La produzione di energia elettrica, quando funzionalmente integrata nella filiera unitaria della rete elettrica, rientra in tale regime; dal 1° gennaio 2000 il criterio speciale di calcolo opera anche per la TOSAP secondo i criteri stabiliti per il COSAP.

• Art. 50 del D.Lgs. n. 507/1993

  l'omessa presentazione della denuncia, contenente le informazioni necessarie per la quantificazione del tributo, comporta solo la legittimità di un accertamento adottato in base alle informazioni disponibili al Comune, desumibili dagli atti in suo possesso, mentre non incide affatto sul regime tariffario applicabile

  La mancata denuncia può consentire al Comune di liquidare d’ufficio la tassa sulla base delle informazioni disponibili, ma non esclude né condiziona il regime tariffario speciale spettante in base alle caratteristiche dell’occupazione.

• Art. 38 del D.Lgs. n. 507/1993 e disposizioni sulla sdemanializzazione dei beni pubblici

  perché possa ritenersi realizzata una sdemanializzazione tacita occorrono atti univoci e concludenti incompatibili con la volontà della pubblica amministrazione di conservare la destinazione del bene all'uso pubblico e circostanze così significative da rendere non configurabile una ipotesi diversa dalla definitiva rinuncia, da parte della p.a. al ripristino della pubblica funzione del bene stesso

  La sdemanializzazione non si desume dal solo disuso o dall’inerzia dell’ente: occorrono fatti univoci e concludenti che dimostrino la definitiva rinuncia alla destinazione pubblica. La prova grava sul privato che invoca la natura allodiale del bene.

Massime di principio

• Un ente impositore può annullare in autotutela un accertamento viziato e sostituirlo anche con una pretesa maggiore, se il termine di decadenza è ancora aperto e non vi è un giudicato sull’atto.
• La motivazione di un accertamento locale è sufficiente se consente di identificare gli elementi essenziali della pretesa e di contestarne an e quantum; la documentazione depositata in giudizio può provare la pretesa, ma non colmare una motivazione originariamente mancante.
• I terreni comunali gravati da usi civici di bosco o pascolo permanente sono assoggettati a un regime assimilabile a quello demaniale. Chi sostiene che il bene sia stato sdemanializzato deve fornire un titolo o dimostrare fatti univoci e concludenti; il solo disuso non basta.
• Il giudice tributario può disapplicare una tariffa amministrativa illegittima, ma non può determinarne una nuova in via equitativa: la misura del tributo richiede una base normativa.
• Il regime tariffario speciale TOSAP per le occupazioni connesse ai pubblici servizi va valutato in base alla funzione concreta dell’attività e alla sua integrazione nella rete, non soltanto in base alla forma societaria o al fatto che l’impresa persegua un lucro.
• L’attività di produzione elettrica può essere strumentale all’erogazione del servizio pubblico di distribuzione quando costituisce una fase necessaria e integrata della filiera elettrica; in tal caso può spettare il regime tariffario speciale.
• La mancata presentazione della denuncia TOSAP può incidere sulle informazioni disponibili per la liquidazione d’ufficio, ma non fa venir meno il regime tariffario che spetta per legge se ne ricorrono i presupposti.