Sentenza del 29/06/2025 n. 17453 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva accertato per il 2008 redditi non dichiarati, ritenendo che assegni emessi da A.A. a favore della Magum Global International Ltd., società delle Seychelles, non fossero pagamenti per un immobile da costruire a Dubai, ma investimenti finanziari detenuti in uno Stato a fiscalità privilegiata. Aveva quindi recuperato a tassazione IRPEF i redditi presunti e i frutti dell’investimento, contestando anche l’omessa compilazione del quadro RW. A.A. sosteneva che l’operazione immobiliare fosse reale e che i fondi provenissero dalla vendita di due immobili. In Cassazione ha proposto tre motivi: violazione delle regole sull’onere della prova e dell’obbligo di monitoraggio; errata applicazione della presunzione fiscale perché si sarebbe trattato di un acquisto immobiliare; omessa pronuncia e omesso esame della provenienza della provvista.

La decisione

La Corte Suprema di Cassazione, Sezione Tributaria, con decisione del 6 maggio 2025, depositata il 29 giugno 2025, ha rigettato il ricorso, confermando l’esito sfavorevole dei precedenti gradi: la Commissione Tributaria Provinciale di Cremona aveva respinto il ricorso e la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, con sentenza n. 71/67/2016 dell’11 gennaio 2016, aveva respinto l’appello. Il primo motivo è stato ritenuto infondato e in parte inammissibile: la CTR non aveva invertito l’onere della prova, ma aveva giudicato insufficiente la prova contraria; contestare tale valutazione non integra violazione dell’art. 2697 c.c. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché chiedeva una diversa ricostruzione dei fatti rispetto all’accertamento di merito, secondo cui si trattava di investimento finanziario estero non dichiarato. Il terzo è stato ritenuto infondato quanto all’omessa pronuncia, poiché la tesi sulla provenienza dei fondi era stata implicitamente respinta, e inammissibile quanto all’omesso esame, per la doppia conforme e la mancata dimostrazione della diversità delle ragioni fattuali delle due decisioni. A.A. è stato condannato a rifondere all’Agenzia le spese di Cassazione, liquidate in 2.300 euro oltre eventuali oneri prenotati a debito; è stato inoltre attestato il presupposto per l’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 2697 c.c.

  Per consolidata giurisprudenza di questa Corte, la violazione del precetto posto dall'art. 2697 c.c. ricorre nella sola ipotesi in cui il giudice abbia addossato l'onere della prova a una parte diversa da quella che ne era onerata secondo le regole di scomposizione delle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni, e non invece quando oggetto di censura sia la valutazione che il giudice medesimo abbia svolto delle prove proposte dalle parti, essendo questa sindacabile in cassazione entro i ristretti limiti stabiliti dal novellato art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c.

  La violazione dell’onere probatorio sussiste se il giudice lo attribuisce alla parte sbagliata; non basta invece dissentire dalla valutazione delle prove, che in Cassazione è contestabile soltanto nei limiti previsti per il vizio di omesso esame.

• Art. 4, commi 1 e 2, D.L. n. 167 del 1990, convertito in L. n. 227 del 1990

  Essa, infatti, una volta accertato che il A.A. aveva compiuto un investimento di natura finanziaria in Stato estero a regime fiscale privilegiato e che in relazione a tale investimento non risultava osservato l'obbligo di monitoraggio fiscale sancito dall'art. 4, commi 1 e 2, del D.L. n. 167 del 1990, ha ritenuto operante a carico del contribuente la presunzione di cui all'art. 12, comma 2, del D.L. n. 78 del 2009.

  Nel caso deciso, l’obbligo di monitoraggio fiscale si applicava perché i giudici di merito avevano qualificato l’operazione come investimento finanziario estero; la qualificazione fattuale non è stata rimessa in discussione con successo in Cassazione.

• Art. 12, comma 2, D.L. n. 78 del 2009, convertito in L. n. 102 del 2009

  Essa, infatti, una volta accertato che il A.A. aveva compiuto un investimento di natura finanziaria in Stato estero a regime fiscale privilegiato e che in relazione a tale investimento non risultava osservato l'obbligo di monitoraggio fiscale sancito dall'art. 4, commi 1 e 2, del D.L. n. 167 del 1990, ha ritenuto operante a carico del contribuente la presunzione di cui all'art. 12, comma 2, del D.L. n. 78 del 2009.

  Accertati un investimento finanziario in un Paese a fiscalità privilegiata e la violazione dell’obbligo di monitoraggio, opera la presunzione relativa che le attività siano costituite con redditi sottratti a tassazione; il contribuente può superarla con prova contraria, che nel caso concreto è stata giudicata inidonea.

• Art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Occorre, al riguardo, tener presente che, secondo il costante insegnamento di questa Corte regolatrice, la denuncia di violazione di legge ex art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c. non può essere mediata dalla riconsiderazione delle risultanze probatorie, finendosi altrimenti per trasformare surrettiziamente il giudizio di legittimità in un non consentito terzo grado di merito, nel quale ridiscutere gli esiti istruttori espressi nella decisione impugnata, non condivisi e per ciò solo censurati al fine di ottenerne la sostituzione con altri più consoni alle proprie aspettative.

  Il motivo per violazione di legge non può servire a ottenere una nuova valutazione delle prove o una diversa ricostruzione dei fatti: la Cassazione non è un terzo grado di merito.

• Art. 112 c.p.c.

  Non sussiste il denunciato vizio di omessa pronuncia, risultando palese come la tesi difensiva del contribuente sia stata implicitamente disattesa dal collegio di appello nel momento in cui ha ritenuto insuperata la presunzione "iuris tantum" che l'investimento finanziario oggetto di causa fosse stato costituito mediante redditi sottratti a tassazione.

  Non vi è omessa pronuncia quando la decisione, pur senza rispondere espressamente a una specifica argomentazione, la respinge in modo implicito attraverso una statuizione incompatibile con essa.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.; art. 348-ter, commi 4 e 5, c.p.c.

  Il profilo di censura dedotto sub specie di omesso esame di un fatto decisivo e controverso va, invece, incontro a una declaratoria di inammissibilità, atteso che, in presenza di una duplice conforme pronuncia di merito (cd. "doppia conforme"), il ricorso per cassazione è proponibile esclusivamente per i motivi di cui ai numeri 1), 2), 3) e 4) dell'art. 360, comma 1, c.p.c., in base al combinato disposto dei commi 4 e 5 dell'art. 348-ter del medesimo codice, vigente "ratione temporis" e applicabile anche alle sentenze pronunciate dalle Commissioni Tributarie Regionali, ora Corti di giustizia tributaria di secondo grado; né l'impugnante, onde sfuggire all'anzidetta preclusione, si è premurato di dimostrare la diversità delle ragioni di fatto poste a fondamento, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell'appello.

  In presenza di decisioni di merito conformi, il motivo di omesso esame di fatto decisivo è precluso nei termini applicabili ratione temporis, salvo che il ricorrente dimostri che le due pronunce si fondano su ragioni fattuali diverse.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, D.P.R. n. 115 del 2002

  Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 (Testo Unico delle spese di giustizia), dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la proposta impugnazione, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo, se dovuto.

  Quando l’impugnazione è respinta, il giudice dà atto dei presupposti per il pagamento dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• Quando l’Amministrazione fonda l’accertamento su un investimento estero non dichiarato e la violazione degli obblighi di monitoraggio, il contribuente deve offrire una prova contraria concreta e idonea a superare la presunzione legale; la mera produzione di documenti relativi all’operazione può non bastare se il giudice li reputa insufficienti alla luce dell’intero quadro probatorio.
• La qualificazione dell’operazione come investimento finanziario o immobiliare dipende dall’accertamento dei fatti. In Cassazione non è possibile ottenere una diversa qualificazione limitandosi a contestare la ricostruzione probatoria compiuta dai giudici di merito.
• La censura di violazione dell’onere della prova è pertinente solo se il giudice ha attribuito l’onere alla parte sbagliata, non quando si contesta il peso o l’attendibilità delle prove valutate.
• Una doglianza può essere implicitamente respinta: non sussiste omessa pronuncia se la soluzione adottata dal giudice è incompatibile con la tesi che si assume non esaminata.
• Se primo e secondo grado hanno deciso sulla base di ricostruzioni fattuali conformi, il ricorso per omesso esame è soggetto alle preclusioni previste per la doppia conforme; per superarle occorre dimostrare che le ragioni di fatto delle due decisioni sono diverse.