Sentenza del 30/06/2025 n. 17682 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava le sanzioni IRES, IRAP e IVA per il 2014 irrogate personalmente ad A.A. L’Agenzia contestava alla CTR di avere escluso la responsabilità sanzionatoria dell’amministratore di fatto, sostenendo che la società fosse stata usata per finalità fraudolente e richiamando elementi quali la gestione dei conti e pagamenti a suo favore. Con un secondo motivo denunciava l’omesso esame di elementi probatori. A.A., con ricorso incidentale, contestava invece la compensazione delle spese dei giudizi di merito, deducendo la violazione dell’art. 15 del D.Lgs. n. 546/1992.

La decisione

La Cassazione, con decisione del 2 aprile 2025, depositata il 30 giugno 2025, ha dichiarato inammissibili entrambi i motivi del ricorso principale dell’Agenzia. Ha ribadito che la sola qualità di amministratore di fatto non rende la persona fisica responsabile delle sanzioni riferite a una società dotata di personalità giuridica: occorre accertare che l’ente sia fittizio o strumentalizzato per perseguire interessi personali dell’amministratore. La CTR aveva invece accertato, con valutazione di fatto non riesaminabile in Cassazione, che A.A. non era socio, neppure occulto, e aveva agito nell’interesse dei soci e della società. È stato accolto il ricorso incidentale limitatamente alle spese d’appello: la collaborazione del contribuente all’evasione della società non giustificava la compensazione e l’orientamento giurisprudenziale richiamato era già intervenuto prima dell’appello del 2018. La compensazione delle spese di primo grado è stata ritenuta astrattamente corretta. La sentenza è stata cassata sul solo capo delle spese oggetto di accoglimento e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, per nuovo esame e per regolare le spese del giudizio di legittimità. Nessuna condanna pecuniaria accessoria è stata pronunciata; non si applica l’ulteriore contributo unificato all’Agenzia, in quanto amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito.

Norme richiamate

• Art. 7 del D.L. n. 269/2003, convertito dalla L. n. 326/2003

  La qualità di amministratore di fatto di una società non comporta, di per sé, la sua responsabilità per le sanzioni riferibili alla società di capitali, di cui risponde "esclusivamente" l'ente ai sensi dell'art. 7 D.L. n. 269/2003, richiedendosi, secondo tale giurisprudenza, anche la strumentalizzazione dello schema societario per il perseguimento di fini propri ovvero l'artificiosa costituzione della società per fini illeciti e personali, sicché in tali casi non vi è alcuna differenza fra trasgressore e contribuente.

  Le sanzioni relative al rapporto fiscale proprio di una società con personalità giuridica gravano in via esclusiva sull’ente, anche se la violazione è materialmente commessa da un amministratore di fatto. La persona fisica può essere colpita quando sia provato che la società è fittizia o è stata utilizzata come schermo per il suo esclusivo vantaggio personale; la sola gestione di fatto non basta.

• Art. 2, comma 2, del D.Lgs. n. 472/1997

  In deroga ai principi della responsabilità personale dell'autore della violazione stabilito dall'art. 2, comma 2, D.Lgs. n. 472/1997, l'art. 7, D.L. n. 269/2003, convertito con L. n. 326/2003, ha disposto che "le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società od enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica"

  La regola generale della responsabilità personale dell’autore della violazione è derogata, per le sanzioni relative al rapporto fiscale proprio di società dotate di personalità giuridica, dalla responsabilità esclusiva dell’ente, salvo l’uso fittizio o personale della società descritto dalla giurisprudenza.

• Art. 3, comma 1, del D.Lgs. n. 87/2024 e art. 2, comma 2-bis, del D.Lgs. n. 472/1997

  Se è accertato che la persona giuridica, la società o l'ente privo di personalità giuridica di cui al primo periodo sono fittiziamente costituiti o interposti, la sanzione è irrogata nei confronti del soggetto che ha agito per loro conto.

  La riforma legislativa ha recepito la distinzione applicata dalla giurisprudenza: la sanzione è a carico della società o dell’ente, ma viene irrogata alla persona che ha agito per suo conto quando l’organizzazione è fittizia o interposta.

• Art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c. e art. 348-ter, ultimo comma, c.p.c.

  La deduzione del vizio ex n. 5 dell'art. 360, primo comma, c.p.c., è impedita dalla circostanza di essere in presenza di una cd. doppia conforme di merito (art. 348-ter, ultimo comma, c.p.c., applicabile ratione temporis) e dalla mancata indicazione da parte del ricorrente di elementi di diversità delle ragioni di rigetto del ricorso in primo grado e in appello.

  In presenza di decisioni di merito conformi, il ricorso per omesso esame di un fatto decisivo è precluso se il ricorrente non indica le differenze tra le ragioni di fatto poste a fondamento delle due decisioni.

• Art. 15 del D.Lgs. n. 546/1992

  Le spese di giudizio possono essere compensate in tutto o in parte dalla commissione tributaria soltanto in caso di soccombenza reciproca o qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate.

  La compensazione è consentita solo in caso di soccombenza reciproca o in presenza di gravi ed eccezionali ragioni esplicitate nella decisione. Motivazioni illogiche o estranee a tali presupposti possono essere censurate in Cassazione.

• Art. 91 c.p.c.

  La disciplina della condanna alle spese di cui al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 15, riposa, come la norma generale di cui all'art. 91 c.p.c., sul principio della soccombenza, che costituisce espressione del principio di causalità, onde chi abbia dato causa alla necessità dell'introduzione del giudizio col proprio comportamento rivelatosi contra ius è tenuto alla rifusione delle spese anticipate da controparte.

  Il principio di soccombenza, fondato sulla causalità, pone le spese a carico di chi ha reso necessario il giudizio con un comportamento contrario al diritto, ferma la specifica disciplina tributaria sulla compensazione.

• Art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002

  La soccombenza di una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, determina che non si applichi l'art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115 del 2002.

  La soccombenza dell’amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato non comporta l’applicazione dell’ulteriore contributo previsto da tale disposizione.

Massime di principio

• Per le sanzioni tributarie relative al rapporto fiscale proprio di una società dotata di personalità giuridica, il destinatario ordinario è la società. La qualità di amministratore di fatto, da sola, non basta a trasferire la responsabilità sanzionatoria alla persona fisica.
• La persona fisica può essere sanzionata se si prova che la società è fittizia o interposta, oppure è stata utilizzata come schermo per commettere illeciti a suo esclusivo vantaggio. Occorre un accertamento concreto di tale strumentalizzazione, non la sola prova di condotte gestorie o di vantaggi personali non collegati all’illecito tributario.
• In Cassazione non si può chiedere una nuova valutazione delle prove o contestare genericamente l’accertamento di fatto del giudice di merito. Inoltre, il vizio di omesso esame è precluso dalla doppia conforme se non vengono indicate specificamente le differenze tra le ragioni fattuali delle decisioni di primo e secondo grado.
• Nel processo tributario le spese possono essere compensate solo per soccombenza reciproca o per gravi ed eccezionali ragioni motivate. La condotta del contribuente relativa a un diverso giudizio o alla presunta evasione della società non giustifica, di per sé, la compensazione delle spese della controversia sulle sanzioni personali.