Cassazione Civile, Ordinanza n. 30006/2021 del 26/10/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce dalla notifica di una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis del d.P.R. n. 602/1973, con cui veniva disconosciuto un credito d'imposta di euro 10.723 indicato dal contribuente in una dichiarazione integrativa al Modello Unico 2008, relativa a redditi da fabbricati situati in Germania per euro 41.027. Il contribuente impugnava la cartella sostenendo che la dichiarazione integrativa era errata, perché successivamente aveva appreso che, per effetto di detrazioni riconosciute dallo Stato estero, il reddito imponibile in Germania era in realtà pari a zero, come da documentazione prodotta. La CTP rigettava il ricorso, mentre la CTR riformava la decisione dichiarando non dovute imposte e sanzioni conseguenti alla dichiarazione integrativa. L'Agenzia proponeva ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell'art. 70, comma 2, e dell'art. 165 TUIR, nonché della Convenzione Italia-Germania, sostenendo che la CTR avesse erroneamente applicato il primo periodo dell'art. 70 e che, in ogni caso, non vi fossero i presupposti per il credito d'imposta; 2) nullità della sentenza per motivazione intrinsecamente contraddittoria, perché la CTR avrebbe prima affermato l'esistenza di redditi esteri e poi il loro azzeramento; 3) violazione dell'art. 70 e dell'art. 165 TUIR, poiché, essendo il reddito estero azzerato da perdite pregresse e non essendo stata versata imposta in Germania, non poteva sorgere alcun credito d'imposta utilizzabile in Italia.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto corretto l'inquadramento della CTR nell'art. 70, comma 2, primo periodo, TUIR, perché gli immobili erano soggetti a tassazione nello Stato estero di ubicazione; ha escluso la nullità della sentenza per asserita contraddittorietà della motivazione, richiamando il principio secondo cui il vizio motivazionale rilevante in cassazione è ormai solo l'anomalia che si traduca in violazione del minimo costituzionale; ha infine escluso la violazione dell'art. 165 TUIR, osservando che la sentenza impugnata aveva comunque chiarito che non ricorrevano i presupposti per il credito d'imposta, mancando il pagamento di imposte all'estero e, quindi, il presupposto del credito. Le spese del giudizio di legittimità sono state poste a carico della ricorrente; la Corte ha inoltre escluso l'applicazione del contributo unificato aggiuntivo per l'amministrazione soccombente difesa dall'Avvocatura dello Stato.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. n. 602/1973

  richiamato come base del controllo automatizzato che aveva condotto all'emissione della cartella di pagamento

• art. 70, comma 2, d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  «I redditi dei terreni e dei fabbricati situati all'estero concorrono alla formazione del reddito complessivo nell'ammontare netto risultante dalla valutazione effettuata nello Stato estero... I redditi dei fabbricati non soggetti ad imposte sui redditi nello Stato estero concorrono a formare il reddito complessivo per l'ammontare percepito nel periodo di imposta, ridotto del 15 per cento...»

  la distinzione rilevante è tra fabbricati soggetti a imposta nello Stato estero e fabbricati non soggetti a imposta nello Stato estero; se l'immobile è tassato secondo la legge del luogo di ubicazione, si applica il primo periodo e conta l'ammontare netto risultante dalla valutazione estera

• art. 165 d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  il credito per imposte estere presuppone la sussistenza del reddito prodotto all'estero e il correlativo assoggettamento a imposta; in difetto di imposta effettivamente versata non matura un credito d'imposta utilizzabile in Italia

• art. 67, comma 1, lett. f), d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  i redditi derivanti dai fabbricati esteri sono richiamati come redditi diversi ai fini del sistema interno

• art. 6 Convenzione Italia-Germania contro le doppie imposizioni

  «[i] redditi che un residente di uno Stato contraente ritrae da beni immobili situati nell'altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato»

  conferma che i redditi immobiliari sono imponibili nello Stato di ubicazione del bene e che la locazione rientra tra le forme di utilizzazione rilevanti ai fini convenzionali

• art. 111 Cost.

  richiamato dalla ricorrente a sostegno della censura di motivazione, ma la Corte esclude il vizio

• art. 132 c.p.c.

  richiamato dalla ricorrente per la dedotta nullità della sentenza per motivazione contraddittoria, censura respinta

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  utilizzato come parametro per le censure di violazione di legge relative agli artt. 70 e 165 TUIR

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  utilizzato come parametro per la censura di nullità della sentenza e del procedimento per motivazione asseritamente contraddittoria

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  richiamato in relazione alla nuova nozione di vizio motivazionale dopo la riforma del 2012, limitato al solo minimo costituzionale

• art. 54, comma 1, lett. b), d.l. n. 83/2012

  richiamato per la modifica dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

• L. n. 134/2012

  richiamata quale legge di conversione del d.l. n. 83/2012

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  la Corte esclude la sua applicazione perché soccombente è un'amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato

Massime di principio

• Nel sistema dei redditi immobiliari esteri, la scelta del regime interno non dipende dal mero fatto che il reddito sia stato o meno effettivamente tassato all'estero, ma dal fatto che il bene sia soggetto a imposta nello Stato di ubicazione; se il fabbricato è tassabile nello Stato estero, si applica il criterio dell'ammontare netto risultante dalla valutazione estera.
• La disciplina convenzionale contro le doppie imposizioni va letta in coerenza con quella interna: i redditi da beni immobili sono imponibili nello Stato in cui l'immobile è situato e la locazione rientra tra le forme di utilizzazione rilevanti.
• Il credito d'imposta per imposte pagate all'estero presuppone un'imposta estera effettivamente dovuta o versata sul reddito estero; se il reddito è azzerato e non vi è imposta pagata, non sorge un credito d'imposta utilizzabile in Italia.
• Dopo la riforma dell'art. 360, n. 5, c.p.c., il vizio motivazionale deducibile in cassazione è solo quello che integra una vera anomalia costituzionale della motivazione, non la semplice contraddittorietà interna o l'insufficienza argomentativa.
• Per configurare la nullità della sentenza per motivazione, occorre un contrasto irriducibile tra motivazione e dispositivo o affermazioni tra loro radicalmente incompatibili, non essendo sufficiente una lettura frammentaria di passaggi motivazionali che, complessivamente considerati, consentano di ricostruire la ratio decidendi.

Come è indicizzato