Sentenza del 25/01/2021 n. 1437 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento per l'anno 2005 con cinque rilievi: 1) rettifica del valore delle rimanenze iniziali (presunta incoerenza delle giacenze); 2) ricostruzione induttiva di maggiori ricavi mediante applicazione di un ricarico (accertamento di ricavi non dichiarati per Euro 269.204,18); 3) rettifica delle rimanenze finali; 4) omissione di contabilizzazione e dichiarazione di canone locazione maturato (Euro 5.089,32) e contestuale contestazione di un assegno di Euro 9.000,00 consegnato a garanzia; 5) recupero a tassazione di Euro 618.291,12 come sopravvenienza attiva per presunta insussistenza di debiti (art. 88 T.U.I.R.). L'Agenzia ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva parzialmente accolto l'appello della società annullando o ridimensionando i rilievi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia, confermando la sentenza della Commissione tributaria regionale: a) i rilievi relativi alle rimanenze (n. 1 e n. 3) sono stati annullati perché la ricostruzione dell'Ufficio è risultata meramente congetturale e priva di riscontro sulla consistenza fisica o di presunzioni con i requisiti di gravità, precisione e concordanza; b) il maggior ricavo determinato dall'Ufficio (rilievo n. 2) è stato ritenuto eccessivo: la C.T.R. ha applicato un ricarico del 70% (anziché il 140% usato dall'Ufficio per oreficeria), riducendo la pretesa; c) quanto al rilievo n. 4, la C.T.R. ha ritenuto imponibile il canone maturato (Euro 5.089,32) ma ha escluso l'inclusione dell'assegno di Euro 9.000,00, qualificandolo come garanzia non integrativa di reddito; d) sul rilievo n. 5 la Corte ha confermato che l'Ufficio non ha fornito la prova che i debiti fossero stati rimessi (ossia estinti): la cessione del credito non dimostra di per sé la liberazione della società debitrice, essendosi peraltro verificata solo una parziale estinzione mediante pagamento di Euro 305.604,76. Per queste ragioni il ricorso dell'Agenzia è stato rigettato e l'Agenzia condannata al pagamento delle spese di cassazione.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 39, comma 1, lettera d)

  Norma richiamata nell'avviso di accertamento: disciplina l'accertamento analitico extracontabile (integrazione delle scritture contabili) quando le scritture sono parzialmente inattendibili; l'Ufficio può integrare le lacune con presunzioni semplici se le risultanze contabili sono comunque utilizzabili.

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 39, comma 2

  Regola l'accertamento induttivo puro quando le scritture sono talmente false o incomplete da essere totalmente inattendibili; in tale ipotesi l'Amministrazione può prescindere dalle scritture e utilizzare anche presunzioni semplicissime. La Corte ha osservato che l'Ufficio aveva operato ai sensi del comma 1, lettera d), dunque la doglianza in cassazione fondata sul comma 2 costituiva nuova censura.

• Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, articolo 88, comma 1

  "...la sopravvenuta insussistenza di spese, perdite ed oneri dedotti o di passivita' iscritte in bilancio in precedenti esercizi"

  Definisce la sopravvenienza attiva: l'annullamento o la cessazione di passività già iscritte determina un componente positivo imponibile nell'esercizio in cui la posta attiva emerge con certezza; occorre comunque provare l'effettiva estinzione della passività.

• Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articolo 57

  Norma processuale sul potere motivazionale dei giudici e sull'istruttoria: la Corte ha ritenuto che la contestazione circa il mancato controllo fisico delle merci fosse circostanza di fatto già rilevata e che non sussistesse violazione di tale disposizione.

• Codice civile, articolo 1264

  Stabilisce le modalità di opponibilità della cessione del credito al debitore: la cessione è efficace nei rapporti con il ceduto dopo notifica o accettazione; la sola cessione non libera il debitore se non è opponibile o se non vi è prova della remissione del debito.

• Codice civile, articolo 2697

  Regola la ripartizione dell'onere della prova: chi deduce un fatto deve provarlo. In relazione alle sopravvenienze attive, incombe all'Amministrazione l'onere di dimostrare che il debito sia effettivamente venuto meno.

• Codice di procedura civile, articolo 327

  Termine per proporre ricorso per cassazione contro le sentenze di pubblicazione/ deposito: la Corte ha ritenuto correttamente osservato il termine applicabile al giudizio iniziato prima della modifica normativa.

• Codice di procedura civile, articolo 360

  Norma sulle ragioni di cassazione (vizi di motivazione, violazione di legge ecc.): la Corte ha richiamato i limiti del controllo di legittimità sulle valutazioni di fatto e sulla motivazione dei giudici di merito.

Massime di principio

• Distinzione tra accertamento extracontabile (art. 39, comma 1, lett. d) DPR 600/1973) e accertamento induttivo puro (art. 39, comma 2): applicare il comma 2 richiede che le scritture siano complessivamente inattendibili per gravi, ripetute irregolarità; altrimenti l'Ufficio può solo 'completare' le scritture con presunzioni regolate dall'art. 2729 c.c.
• Sulle rimanenze: la rettifica del valore delle scorte richiede riscontri concreti (inventario fisico, documentazione di acquisti o presunzioni gravi, precise e concordanti). Rettifiche basate su mere congetture o su elementi non specifici sono annullabili.
• Ricostruzione dei ricavi mediante ricarico: l'Amministrazione deve giustificare la scelta di percentuali di ricarico diverse rispetto a quelle contabili; in mancanza di motivazione convincente il giudice può adottare percentuali più coerenti con la contabilità e il business model.
• Assegni o somme date a garanzia: se la somma è effettivamente a titolo di garanzia e sussiste l'obbligo di restituzione al verificarsi dell'adempimento, normalmente non costituisce componente di reddito imponibile; tuttavia è necessario accertare la sostanza economica e documentalmente provare la natura di garanzia.
• Sopravvenienze attive per insussistenza di passività: per assoggettare a tassazione una sopravvenienza è necessario dimostrare l'effettiva estinzione o remissione del debito. La sola cessione del credito non prova la liberazione del debitore se non emerge una remissione o pagamento opponibile.
• Onere della prova e limiti del sindacato in Cassazione: in cassazione non è ammessa una nuova ricostruzione dei fatti o l'introduzione di nuove teorie giuridiche non svolte in grado; i vizi di valutazione dei fatti sono sindacabili nei limiti della motivazione e solo se consistenti in violazioni di legge o omissioni su fatti decisivi.
• Procedura e termini: le formalità di notificazione e i termini di impugnazione devono essere documentati; l'Amministrazione deve rispettare la regolarità temporale per non incorrere in inammissibilità del ricorso.