Cassazione Civile, Ordinanza n. 32117/2024 del 12/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un accertamento fiscale fondato sulla gestione delle rimanenze di magazzino per l’anno d’imposta 2015. In un inventario al 31/12/2014 era stato indicato un valore complessivo delle rimanenze pari a circa euro 1.843.278,02, composto da beni analiticamente descritti per euro 143.276,63 e da un ulteriore importo di euro 1.700.000 qualificato come 'plusvalore di valorizzazione magazzino'. Nell’anno successivo le rimanenze finali risultavano drasticamente ridotte a euro 172.742,73. L’Ufficio ha quindi ritenuto operante la presunzione di cessione ex d.P.R. n. 441/1997 e ha recuperato a tassazione i relativi ricavi/valori anche ai fini IVA, applicando inoltre una percentuale di ricarico dell’11,1% ricavata dallo studio di settore relativo all’anno successivo. La CTR Lazio ha accolto l’appello dell’Agenzia; i contribuenti hanno proposto ricorso per cassazione con sei motivi: 1) contraddittorietà della motivazione e violazione degli artt. 132 c.p.c. e 36 d.lgs. n. 546/1992; 2) falsa applicazione del d.P.R. n. 441/1997, sostenendo che mancasse qualunque difformità quantitativa di beni e che il plusvalore fosse solo una posta valutativa di bilancio; 3) violazione dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992, per asserita mancanza di prova dell’operazione imponibile; 4) violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. e dell’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992; 5) violazione degli artt. 39 d.P.R. n. 600/1973 e 54 d.P.R. n. 633/1972, contestando i presupposti dell’accertamento induttivo; 6) omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c. sulla questione dell’uso, per il 2015, di una percentuale di ricarico desunta dall’anno successivo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondati i motivi centrati sulla pretesa contraddittorietà della motivazione e sulla violazione del d.P.R. n. 441/1997, osservando che la contribuente non aveva fornito una spiegazione concreta e plausibile del 'plusvalore' di euro 1.700.000 e che, in base all’art. 4, comma 2, d.P.R. n. 441/1997, le differenze quantitative risultanti dal raffronto tra scritture ausiliarie di magazzino e rimanenze registrate costituiscono presunzione di cessione, con conseguente inversione dell’onere della prova a carico del contribuente. Ha ritenuto corretta anche la valutazione delle prove e non violato il principio di neutralità IVA, richiamando il fatto che il meccanismo presuntivo si fondava su scritture predisposte dallo stesso contribuente. Il quinto motivo è stato ritenuto privo di specificità, mentre il sesto, pur ammissibile per omessa pronuncia, è stato giudicato infondato perché la giurisprudenza consente l’utilizzo di percentuali di ricarico riferite ad annualità diverse, purché il contribuente non provi mutamenti rilevanti. Il ricorso è stato quindi rigettato con condanna dei ricorrenti alle spese.

Norme richiamate

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato come parametro della dedotta nullità/contraddittorietà della motivazione, ma il vizio non è stato ravvisato.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Indicata quale norma sulla motivazione della sentenza tributaria; la Corte esclude che la decisione d’appello ne fosse viziata.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  Evocato per le censure di violazione di legge, ritenute infondate.

• art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.

  Evocato per i vizi processuali e di motivazione apparente/omessa pronuncia; il sesto motivo è stato esaminato come omessa pronuncia ma respinto nel merito.

• d.P.R. 10 novembre 1997, n. 441, art. 1

  Richiamato dai ricorrenti; la Corte non lo considera decisivo perché nel caso concreto non vi era una mera rilevazione fisica di beni all’accesso, ma una differenza quantitativa emergente dalle scritture.

• d.P.R. 10 novembre 1997, n. 441, art. 4, comma 1

  Norma sulle presunzioni di cessione/acquisto connesse alla rilevazione fisica iniziale dei beni; ritenuta non centrale nel caso rispetto al comma 2.

• d.P.R. 10 novembre 1997, n. 441, art. 4, comma 2

  «Le eventuali differenze quantitative derivanti dal raffronto tra le risultanze delle scritture ausiliarie di magazzino... e le consistenze delle rimanenze registrate costituiscono presunzione di cessione o di acquisto per il periodo d'imposta oggetto del controllo.»

  Stabilisce una presunzione legale relativa di cessione/acquisto fondata sul raffronto tra scritture di magazzino e rimanenze; comporta inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, che deve dimostrare la non imponibilità o la diversa genesi delle differenze quantitative.

• art. 14, primo comma, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato per individuare le scritture ausiliarie di magazzino che fungono da base del meccanismo presuntivo.

• art. 2423 cod. civ.

  Richiamato unitamente ai principi di verità, chiarezza e correttezza del bilancio; il bilancio non può essere ricondotto a mere strategie discrezionali prive di riscontro normativo.

• art. 2426, n. 9, cod. civ.

  Criterio di valutazione delle rimanenze: costo di acquisto o di produzione, ovvero valore di realizzazione desumibile dal mercato se minore; incompatibile con un 'plusvalore' privo di base contabile o fisica spiegata.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per il riparto dell’onere della prova; il contribuente, in presenza della presunzione ex art. 4 d.P.R. n. 441/1997, deve fornire la prova contraria.

• art. 115 c.p.c.

  Evocato per censurare la valutazione del materiale probatorio; la Corte esclude l’errore valutativo denunciato.

• art. 116 c.p.c.

  Evocato in relazione alla valutazione delle prove; non risulta violato perché il giudice di merito ha correttamente apprezzato il compendio istruttorio.

• art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato in tema di prova nel processo tributario; la Corte ritiene non violato il relativo regime probatorio.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato quale base dell’accertamento induttivo; il quinto motivo è respinto per difetto di specificità e perché non risulta che la censura sia stata ritualmente riproposta in appello.

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato per l’accertamento IVA; la Corte conferma la legittimità del recupero alla luce delle presunzioni basate sulle scritture del contribuente.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per omessa pronuncia; il sesto motivo è ritenuto ammissibile ma infondato.

• art. 56 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  «Le questioni ed eccezioni non accolte nella sentenza della commissione provinciale, che non sono specificamente riproposte in appello, s’intendono rinunciate.»

  Usato per osservare che una censura non specificamente riproposta in appello può considerarsi rinunciata.

• art. 378 c.p.c.

  Richiamato per la memoria depositata in cassazione.

Massime di principio

• In materia di presunzioni di cessione/acquisto di beni di magazzino, quando la differenza quantitativa emerge dalle scritture ausiliarie del contribuente, opera una presunzione legale relativa che sposta sul contribuente l’onere di provare la diversa origine o la non imponibilità del dato contabile.
• La mera allegazione di 'strategie di bilancio' o di valorizzazioni puramente valutative non è sufficiente a vincere la presunzione fiscale se il contribuente non fornisce una spiegazione concreta, plausibile e documentata della posta iscritta e della sua riferibilità ai beni effettivi.
• Nel processo tributario, la censura di omessa pronuncia può essere ammissibile, ma resta infondata se il principio applicato dalla sentenza è comunque conforme alla giurisprudenza di legittimità e la questione non altera l’esito della controversia.
• Le percentuali di ricarico ricavate da annualità diverse possono essere utilizzate come elementi indiziari anche per periodi d’imposta differenti, purché il contribuente non dimostri mutamenti del mercato o della propria attività idonei a giustificare scostamenti rilevanti.
• L’accertamento induttivo e il recupero IVA sono legittimi quando si fondano su dati e scritture predisposti dallo stesso contribuente e la prova contraria non sia stata fornita in modo specifico e convincente.

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