Cassazione Civile, Ordinanza n. 12991/2025 del 15/05/2025

Esito

La controversia

Un contribuente ha impugnato un avviso di accertamento relativo al 2012, emesso ai fini IVA e IRAP sulla base di indagini finanziarie della Guardia di finanza su conti correnti, con recupero di maggiori componenti positivi e rideterminazione del reddito imponibile e del volume d'affari. In primo grado il ricorso era stato accolto, ma in appello la decisione è stata riformata con conferma della legittimità dell'atto. In Cassazione il contribuente ha proposto nove motivi: 1) nullità/violazione dell'art. 36 d.lgs. 546/1992 per la ritenuta validità della sottoscrizione dell'avviso, lamentando omesso esame della delega di firma e difetto di motivazione della delega; 2) violazione dell'art. 57 d.lgs. 546/1992 per asserita domanda nuova dell'Ufficio sul potere sostitutivo del funzionario firmatario e per la produzione di documenti in appello; 3) violazione dell'art. 2697 c.c. e degli artt. 115 e 116 c.p.c. per mancata verifica della prova della pretesa erariale e per omessa considerazione delle difese del contribuente; 4) violazione degli artt. 39 d.P.R. 600/1973 e 55 d.P.R. 633/1972 per avere la CTR applicato indebitamente l'accertamento induttivo; 5) omessa pronuncia sul difetto di motivazione dell'avviso; 6) violazione dell'art. 42 d.P.R. 600/1973 e nullità dell'accertamento per omessa motivazione e omessa allegazione di documenti e autorizzazioni relative alle indagini bancarie e, in parte, a un accesso domiciliare e ad altre verifiche; 7) violazione delle norme sulla formazione del reddito d'impresa per il mancato riconoscimento dei costi correlati ai maggiori ricavi accertati. La Corte ha ritenuto inammissibili o infondati i primi sei motivi e ha accolto il settimo, affermando che, alla luce dell'evoluzione giurisprudenziale e della sentenza della Corte costituzionale n. 10/2023, anche nell'accertamento analitico-induttivo fondato su indagini bancarie il contribuente può opporre la prova contraria circa i costi relativi ai maggiori ricavi/preglievi non giustificati, con conseguente necessità di una nuova verifica del giudice di merito.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili o infondati i primi motivi di ricorso, ha accolto il settimo motivo relativo alla deducibilità dei costi correlati ai maggiori ricavi accertati tramite indagini finanziarie, e per tale punto ha cassato la sentenza impugnata con rinvio al giudice di merito. Le censure sulla sottoscrizione dell'avviso, sulla pretesa novità delle difese dell'Ufficio, sulla prova delle movimentazioni bancarie, sulla qualificazione del metodo accertativo, sull'omessa pronuncia e sulla mancata allegazione delle autorizzazioni sono state respinte perché inammissibili, generiche o infondate. Il rinvio è stato disposto per riesaminare la questione dei costi deducibili alla luce del principio secondo cui, nell'accertamento analitico-induttivo, non può escludersi la prova contraria del contribuente circa la quota di costi riferibile ai ricavi presunti.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  La censura sulla validità della sottoscrizione è stata ritenuta inammissibile o comunque non fondata, anche perché il giudice di merito aveva esaminato la delega di firma.

• art. 57 d.lgs. 546/1992

  Non osta alla produzione in appello della delega di firma e degli atti di supporto, trattandosi di mera difesa e non di eccezione nuova in senso stretto.

• art. 58 d.lgs. 546/1992

  Nel processo tributario è ammessa la produzione di nuovi documenti in appello, inclusi quelli a sostegno della legittimazione del funzionario firmatario dell'avviso.

• art. 2697 c.c.

  Nel caso di indagini bancarie l'onere della prova è invertito: l'Ufficio assolve l'onere con i dati dei conti, mentre il contribuente deve fornire prova analitica della non imponibilità delle singole movimentazioni.

• art. 115 c.p.c.

  Non risulta violato quando il giudice non fonda la decisione su prove mai offerte; la doglianza è stata esclusa.

• art. 116 c.p.c.

  Non è violato se il giudice valuta liberamente le prove nel rispetto delle regole legali; la censura è stata respinta.

• art. 39 d.P.R. 600/1973

  La censura sull'applicazione dell'accertamento induttivo è stata dichiarata fuori bersaglio rispetto alla ratio decidendi, fondata invece sulle speciali presunzioni derivanti dalle indagini finanziarie.

• art. 55 d.P.R. 633/1972

  Come sopra, non costituiva il fondamento decisorio della CTR, che ha invece valorizzato le presunzioni speciali delle indagini bancarie.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  Le risultanze dei conti correnti bancari fondano una presunzione legale a favore dell'erario; il contribuente può vincerla solo con prova analitica e specifica per ciascuna operazione.

• art. 51 d.P.R. 633/1972

  In materia IVA le movimentazioni bancarie costituiscono base di una presunzione legale in favore dell'Ufficio, superabile con prova analitica del contribuente.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  La mancata allegazione dell'autorizzazione alle indagini bancarie non determina di per sé nullità dell'avviso, salvo concreto pregiudizio per il contribuente.

• art. 109 TUIR

  In presenza di accertamento analitico-induttivo la deduzione dei costi segue la regola generale della prova certa e precisa, ma la Corte ha rimeditato l'orientamento in modo conforme alla Corte costituzionale.

• art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. 600/1973

  Alla luce della Corte costituzionale n. 10/2023, la presunzione relativa ai prelevamenti bancari non giustificati deve consentire al contribuente imprenditore di opporre la prova contraria anche sui costi relativi.

• art. 32, comma 1, n. 7, d.P.R. 600/1973

  L'autorizzazione alle indagini bancarie ha funzione organizzativa interna e la sua mancanza o mancata allegazione non comporta automaticamente inutilizzabilità dei dati acquisiti.

• art. 51, comma 2, n. 7, d.P.R. 633/1972

  L'autorizzazione per l'acquisizione delle movimentazioni bancarie non richiede motivazione e la sua mancata allegazione non invalida l'accertamento in assenza di concreto pregiudizio.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  È stato utilizzato come parametro per le censure di violazione di legge, molte delle quali respinte perché non colpivano la ratio decidendi.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  È stato invocato per i vizi di nullità processuale e omessa pronuncia; solo una parte delle doglianze è stata considerata scrutinabile.

Massime di principio

• Negli accertamenti fondati su indagini bancarie, i dati risultanti dai conti correnti integrano una presunzione legale a favore dell'Amministrazione finanziaria; il contribuente può superarla solo con prova analitica e specifica per ciascuna movimentazione, dimostrando la non riferibilità a operazioni imponibili.
• Nel processo tributario la delega di firma o la documentazione che legittima il sottoscrittore dell'avviso può essere prodotta anche in appello, perché si tratta di mera difesa e non di domanda nuova o eccezione in senso stretto.
• La mancata allegazione dell'autorizzazione alle indagini bancarie non determina automaticamente nullità o inutilizzabilità dei dati acquisiti: occorre che il contribuente alleghi e dimostri un concreto pregiudizio.
• Il motivo di ricorso per cassazione deve colpire specificamente la ratio decidendi della sentenza impugnata; le censure che si appuntano su una motivazione diversa o estranea al fondamento della decisione sono inammissibili.
• Nell'accertamento analitico-induttivo fondato su movimentazioni bancarie, il contribuente può dedurre e provare l'esistenza di costi correlati ai maggiori ricavi accertati; non è corretto escludere in radice tale deduzione per il solo fatto che l'Ufficio abbia utilizzato una presunzione legale.
• L'omessa pronuncia non sussiste quando il rigetto nel merito di una domanda o eccezione comporti logicamente il suo superamento, senza necessità di una confutazione espressa e autonoma di ogni profilo pregiudiziale.

Come è indicizzato