Cassazione Civile, Ordinanza n. 15374/2025 del 09/06/2025

Esito

La controversia

Un contribuente, indicato come sostituito d'imposta, aveva ricevuto una cartella di pagamento per omesso o carente versamento di IRPEF relativa al periodo d'imposta 2011, connessa a un controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973 e seguita da fermo amministrativo. In primo grado la cartella era stata confermata solo in parte, con annullamento delle sanzioni; in appello la CTR aveva rigettato gli appelli riuniti di entrambe le parti. Nel ricorso per cassazione il contribuente denunciava violazione dell'art. 2697 c.c. e dei principi sull'onere della prova, oltre che dell'art. 2909 c.c., sostenendo che, una volta operate le ritenute dal sostituto, il sostituito non può essere tenuto a versare nuovamente l'imposta anche se il sostituto non abbia effettuato il versamento all'erario; censurava inoltre l'affermazione della CTR circa la necessità di una prova tracciabile del pagamento, assumendo di avere pagato in contanti secondo modalità lecite ma non tracciabili presso operatori bancari.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato l'unico motivo di ricorso. Ha affermato che, in tema di scomputo delle ritenute d'acconto e di responsabilità del sostituito, l'esclusione della solidarietà passiva tra sostituto e sostituito opera solo se sia provato che la ritenuta sia stata effettivamente operata; tale fatto può essere dimostrato anche con mezzi equipollenti alla certificazione, ma la valutazione dell'idoneità della documentazione offerta è riservata al giudice di merito. Nel caso concreto la CTR aveva accertato, con valutazione non sindacabile in cassazione, che la documentazione prodotta dal contribuente non era idonea a provare l'effettiva ritenuta; pertanto la cartella non era illegittima e non vi era violazione del divieto di doppia imposizione, poiché non si trattava di una seconda applicazione della stessa imposta già pagata dal sostituto. Il ricorso è stato quindi rigettato, con nulla sulle spese per mancata attività difensiva dell'Agenzia, e con atto dei presupposti per il versamento dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973

  La norma sul controllo formale consente il recupero delle ritenute non certificate, ma deve essere letta in combinazione con i principi generali sulla prova; l'ufficio e il giudice tributario possono apprezzare anche prove diverse dalla certificazione del sostituto, purché idonee a dimostrare l'effettiva ritenuta.

• art. 22 d.P.R. n. 917/1986

  Lo scomputo delle ritenute è subordinato al fatto oggettivo che esse siano state "operate"; la prova non è limitata alla certificazione del sostituto, potendo essere fornita con mezzi equipollenti.

• art. 35 d.P.R. n. 602/1973

  La responsabilità solidale del sostituito per il versamento è espressamente condizionata al fatto che le ritenute non siano state effettuate; se le ritenute sono state operate ma non versate, la solidarietà è esclusa.

• art. 1294 c.c.

  Richiamato nel ragionamento delle Sezioni Unite come base dell'orientamento tradizionale sulla solidarietà, poi non condiviso; la Corte valorizza invece la disciplina speciale che condiziona la solidarietà del sostituito.

• art. 2909 c.c.

  È richiamato dal ricorrente, ma la Corte non ravvisa una specifica violazione del giudicato nel caso deciso.

• art. 2697 c.c.

  È invocato per censurare il riparto dell'onere della prova; la Corte ribadisce che spetta al contribuente dimostrare l'effettiva ritenuta quando contesta il recupero dell'imposta.

• art. 67 d.P.R. n. 600/1973

  Il divieto di doppia imposizione opera solo quando la medesima imposta sia applicata due volte in dipendenza dello stesso presupposto; nel caso concreto tale presupposto non ricorre.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  La Corte dà atto dei presupposti processuali per il versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato da parte del ricorrente.

Massime di principio

• In materia di ritenute d'acconto, il sostituito non è tenuto al pagamento in solido del tributo se il sostituto ha effettivamente operato la ritenuta ma non l'ha versata; la solidarietà sussiste solo quando la ritenuta non sia stata eseguita.
• L'effettiva operazione della ritenuta può essere provata anche con documenti diversi dalla certificazione del sostituto, purché idonei e equipollenti; la loro valutazione di sufficienza è rimessa al giudice di merito.
• Nel giudizio di legittimità non è sindacabile la valutazione di merito con cui il giudice di appello ritenga inidonea la documentazione prodotta dal contribuente a dimostrare la ritenuta subita.
• Il divieto di doppia imposizione presuppone la reiterata applicazione della medesima imposta sullo stesso presupposto; non è configurabile quando l'amministrazione recuperi un'imposta che il contribuente contesta di avere già subito solo in via di ritenuta non provata.

Come è indicizzato