Sentenza del 14/03/2025 n. 6864 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva disconosciuto, per il 2007, costi per 129.000 euro e la detrazione IVA correlata di 25.800 euro, ritenendo fittizie le operazioni fatturate dalla Diffusione Nazionale di C.C., qualificata come cartiera. Il maggior reddito societario era stato imputato ai soci. Dopo che la Commissione tributaria provinciale di Milano aveva accolto i ricorsi, la Commissione tributaria regionale della Lombardia aveva accolto l’appello dell’Ufficio. In cassazione i contribuenti hanno contestato: l’applicazione del raddoppio dei termini, considerata tardiva la denuncia penale; la validità delle notifiche dopo l’estinzione della società; la ripartizione dell’onere della prova sulle operazioni contestate; la mancata concessione del contraddittorio preventivo e del termine di 60 giorni.

La decisione

La Cassazione ha accolto parzialmente il primo motivo: il raddoppio dei termini poteva applicarsi, per gli avvisi notificati nel 2014, alle imposte interessate da violazioni penalmente rilevanti anche se la denuncia era stata presentata dopo la scadenza ordinaria; non è necessario un accertamento penale definitivo. Ha però escluso che il raddoppio operi per l’IRAP, le cui violazioni non sono presidiate da sanzioni penali. Ha rigettato il resto: ha ritenuto valide le notifiche agli ex soci, infondata la censura sull’onere della prova perché l’Ufficio aveva fornito elementi presuntivi dell’inesistenza delle operazioni e i contribuenti non li avevano superati, e non applicabili le garanzie dell’art. 12 dello Statuto del contribuente perché si trattava di accertamento a tavolino, non di verifica con accessi, ispezioni o verifiche. Ha cassato la sentenza regionale limitatamente alla questione IRAP e rinviato alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Art. 43, commi 1 e 3, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  ai fini del raddoppio dei termini per l'accertamento, previsto dalle disposizioni suindicate, l'unica condizione prevista è quella dell'obbligo della denuncia penale, indipendentemente dall'adempimento di tale obbligo, e quindi indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia, dall'inizio dell'azione penale e dall'accertamento del reato nel processo

  Per la disciplina applicabile agli avvisi notificati nel 2014, il raddoppio dipendeva dall’esistenza di elementi tali da far sorgere l’obbligo di denuncia per un reato tributario, non dalla denuncia effettivamente presentata, dall’esercizio dell’azione penale o da una condanna. La regola non si estende all’IRAP, perché le relative violazioni non sono penalmente sanzionate.

• Art. 2, comma 3, D.Lgs. 5 agosto 2015, n. 128

  sono comunque fatti salvi gli effetti degli avvisi di accertamento, dei provvedimenti che irrogano sanzioni amministrative tributarie e degli altri atti impugnabili con i quali l'Agenzia delle Entrate fa valere una pretesa impositiva o sanzionatoria, notificati alla data di entrata in vigore del suddetto decreto.

  La disciplina successiva che ha introdotto condizioni più restrittive per il raddoppio non incide sugli avvisi già notificati alla sua entrata in vigore; nel caso esaminato, quindi, restava applicabile il regime precedente.

• Artt. 2312, comma 2, e 2495 c.c.

  qualora all'estinzione della società, di persone o di capitali, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, non corrisponda il venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società estinta, si determina un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale l'obbligazione della società non si estingue, ma si trasferisce ai soci

  La cancellazione della società non elimina i rapporti debitori ancora esistenti: questi si trasferiscono ai soci secondo il regime di responsabilità applicabile. Gli ex soci possono quindi ricevere gli atti relativi a debiti sociali, anche quando il periodo d’imposta è anteriore all’estinzione.

• Art. 65, comma 4, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  essa trova fondamento nel fenomeno successorio che si realizza con riferimento alle situazioni debitorie gravanti sul dante causa, con ciò realizzandosi comunque lo scopo della citata disciplina, che è quello di rendere edotto almeno uno dei successori della pretesa azionata nei confronti della società

  La regola sulla notifica agli eredi è richiamata come criterio di raffronto: la notifica agli ex soci successori è valida quando consente di portare la pretesa a conoscenza di almeno uno dei successori della società estinta.

• Art. 5 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  A maggior ragione, poi, i soci suddetti sono legittimati a ricevere gli avvisi di accertamento emessi direttamente nei loro confronti, in forza del principio di trasparenza di cui all'art. 5 del D.P.R. n. 917/1986.

  Per le società di persone, il reddito è imputato ai soci secondo il principio di trasparenza; è quindi legittimo notificare loro gli accertamenti personali relativi al reddito societario.

• Art. 2697 c.c.

  una volta che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate

  L’Amministrazione deve prima fornire elementi, anche presuntivi, idonei a dimostrare l’inesistenza oggettiva delle operazioni. Una volta assolto tale onere, spetta al contribuente provare che le prestazioni siano state realmente eseguite; la sola fattura, la regolarità contabile o il pagamento non bastano.

• Art. 12, legge 27 luglio 2000, n. 212

  nel caso di specie non è stata operata alcuna verifica fiscale ex art. 52 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, o ex art. 33 D.P.R. n. 600/1973 (e quindi con accessi, ispezioni o verifiche), ma si è effettuato un accertamento c.d. "a tavolino", sulla base del controllo della dichiarazione dei redditi del contribuente; non sono quindi applicabili, nella specie, le garanzie previste dall'art. 12 della legge n. 212/2000

  Le specifiche garanzie dell’art. 12, compreso il contraddittorio successivo alla chiusura delle operazioni di verifica, riguardano le attività svolte con accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente; non si applicano al controllo documentale “a tavolino” considerato in questa decisione.

Massime di principio

• Per gli avvisi soggetti alla disciplina previgente, il raddoppio dei termini richiede che i fatti contestati siano astrattamente idonei a far sorgere l’obbligo di denuncia per un reato tributario; non richiede che la denuncia sia stata effettivamente presentata entro il termine ordinario né che il procedimento penale si concluda con una condanna. Occorre però verificare la disciplina transitoria applicabile all’atto.
• Il raddoppio dei termini fondato su reati tributari non si estende all’IRAP se le violazioni rilevanti non sono presidiate da sanzioni penali.
• La cancellazione di una società non rende automaticamente inesigibili i suoi debiti: gli ex soci possono succederle nei rapporti residui e ricevere gli atti di accertamento, secondo i limiti e il regime di responsabilità previsti per la forma societaria.
• Nelle contestazioni di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Ufficio deve prima offrire elementi probatori adeguati, anche presuntivi. Se lo fa, il contribuente deve dimostrare l’effettività delle operazioni: la mera esibizione delle fatture, la regolarità formale della contabilità o la prova dei pagamenti non sono, da sole, sufficienti.
• Le garanzie dell’art. 12 dello Statuto del contribuente relative alla verifica e al termine di 60 giorni non si applicano automaticamente agli accertamenti “a tavolino”; è decisivo distinguere un controllo documentale da un’attività con accessi, ispezioni o verifiche.