Sentenza del 10/10/2024 n. 26482 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia impugnava la sentenza della Commissione tributaria regionale, che aveva riconosciuto la legittimità del recupero della sola IVA, pari a Euro 6.423,76, escludendo invece il recupero di costi per Euro 64.237,47 relativi all’anno d’imposta 2005. Le fatture riguardavano operazioni soggettivamente inesistenti, poiché emesse da I.M.A. Srl, ritenuta società cartiera. Con cinque motivi l’Agenzia contestava: l’uso della sentenza penale di assoluzione dell’amministratore senza autonoma valutazione; la motivazione asseritamente apparente; la ripartizione dell’onere della prova sulla consapevolezza della frode; la deducibilità dei costi senza adeguato accertamento dei requisiti di effettività e inerenza; e la motivazione sull’effettivo acquisto e successiva commercializzazione dei beni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia. Ha ritenuto che la CTR avesse valutato autonomamente la sentenza penale, insieme alla documentazione prodotta dalla curatela (tra cui bolle, fatture, documentazione bancaria e scritture contabili), con motivazione sufficiente. Per le operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare sia la fittizietà del fornitore sia elementi dai quali risulti che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode; il contribuente può fornire prova contraria della propria inconsapevolezza e della diligenza adottata. La CTR aveva correttamente confermato l’indetraibilità dell’IVA, ma escluso il recupero dei costi, ritenendo effettivo lo scambio e la successiva vendita dei beni e non provato che fossero stati usati direttamente per commettere un reato. È stata confermata la sentenza d’appello; nulla sulle spese, non essendosi costituita la resistente, e nessun raddoppio del contributo unificato a carico dell’Agenzia.

Norme richiamate

• Art. 654 c.p.p.

  In materia di contenzioso tributario, nessuna automatica autorità di cosa giudicata può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati fiscali, ancorché i fatti esaminati in sede penale siano gli stessi che fondano l'accertamento degli Uffici finanziari.

  Nel regime applicato al caso, la sentenza penale non vincola automaticamente il giudice tributario: può essere valutata come elemento probatorio, insieme alle altre risultanze, con apprezzamento autonomo.

• Art. 21-bis, comma 1, D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  la sentenza irrevocabile di assoluzione, perché il fatto non sussiste o l'imputato non lo ha commesso, ha efficacia di giudicato nel processo tributario, in ogni stato e grado, purché pronunciata sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione e - ma non è questo il caso, venendo in rilievo una sentenza di assoluzione pronunciata dal Tribunale di Lecce in funzione di giudice dell'udienza preliminare - in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto.

  La Cassazione richiama la disciplina introdotta nel 2024: l’efficacia vincolante nel processo tributario è circoscritta alle assoluzioni irrevocabili con le caratteristiche indicate, compresa la pronuncia dibattimentale. La sentenza esaminata, emessa dal GUP, non rientrava in tale ipotesi.

• Art. 2697 c.c.

  in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l'amministrazione finanziaria ha l'onere di provare, anche in via indiziaria, non solo che il fornitore era fittizio, ma anche che il destinatario era consapevole, disponendo di indizi idonei a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto, che l'operazione era finalizzata all'evasione dell'imposta, essendo sostanzialmente inesistente il contraente; incombe, invece, sul contribuente la prova contraria di aver agito nell'assenza di consapevolezza di partecipare ad un'evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto

  L’Ufficio deve provare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza, effettiva o esigibile, del cessionario circa la frode. Solo dopo tale prova spetta al contribuente dimostrare la propria inconsapevolezza e la diligenza concretamente esigibile.

• Art. 14, comma 4-bis, L. 24 dicembre 1993, n. 537, come modificato dall’art. 8, comma 1, D.L. n. 16/2012, convertito dalla L. n. 44/2012

  l'acquirente dei beni può dedurre i costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti, non utilizzati direttamente per commettere il reato, anche per l'ipotesi in cui sia consapevole del carattere fraudolento delle operazioni, salvo che si tratti di costi che, a norma del T.U. delle imposte sui redditi approvato con D.P.R. n. 917 del 1986, siano in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.

  La consapevolezza della frode non esclude da sola la deducibilità dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti, se i beni sono stati effettivamente acquistati, non impiegati direttamente per commettere il reato e i costi rispettano i requisiti fiscali indicati.

• Art. 109 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  salvo che si tratti di costi che, a norma del T.U. delle imposte sui redditi approvato con D.P.R. n. 917 del 1986, siano in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.

  I costi sono deducibili soltanto se rispettano i requisiti sostanziali e temporali previsti dal TUIR, tra cui effettività, inerenza, competenza e certezza o determinabilità.

• Art. 36, n. 4, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546; art. 132, n. 4, c.p.c.; art. 111, comma 6, Cost.

  il sindacato di legittimità sulla motivazione, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della stessa, resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., che viene violato solo qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile

  La motivazione è censurabile in Cassazione solo se manca o è apparente, presenta affermazioni inconciliabili oppure è incomprensibile. Non basta contestare la sua sinteticità o chiedere una diversa valutazione delle prove.

• Art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.

  il momento dell'individuazione delle informazioni probatorie che dal dato probatorio possono desumersi, infatti, è affare del giudice di merito, ed è per questo sottratto al giudizio di legittimità, a condizione, beninteso, che la sentenza impugnata - come in questo caso - abbia in proposito speso una motivazione eccedente la soglia del "minimo costituzionale"

  Il giudizio di legittimità non consente di sostituire una nuova valutazione del materiale probatorio a quella del giudice di merito; i motivi devono denunciare uno specifico errore di diritto o un vizio motivazionale ammesso dalla legge.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  La Corte ha dato atto che non sussistevano i presupposti per imporre alla ricorrente il versamento dell’ulteriore contributo unificato.

Massime di principio

• Nel regime applicabile al caso, l’esito del processo penale non determina automaticamente quello tributario: il giudice tributario deve valutare autonomamente la sentenza penale e gli altri elementi probatori. La disciplina sopravvenuta dell’art. 21-bis D.Lgs. n. 74/2000 attribuisce efficacia di giudicato solo alle assoluzioni che rispettano i requisiti previsti dalla norma.
• Nelle operazioni soggettivamente inesistenti, non basta dimostrare che il fornitore è una società fittizia: l’Amministrazione deve provare anche, almeno per indizi, che il cliente sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode. Il contribuente può contrastare tale prova dimostrando inconsapevolezza e diligenza adeguata al caso concreto.
• La regolarità formale della contabilità e dei pagamenti, da sola, non prova l’assenza di consapevolezza della frode. La diligenza va valutata in concreto, secondo ragionevolezza e proporzionalità.
• Per le imposte dirette, i costi di operazioni soggettivamente inesistenti possono essere deducibili anche se l’acquirente conosceva la frode, purché i beni siano stati realmente acquistati, non siano stati usati direttamente per commettere il reato e i costi rispettino i requisiti di effettività, inerenza, competenza e certezza o determinabilità.
• In Cassazione non è possibile ottenere una nuova ponderazione delle prove né censurare la motivazione solo perché breve o ritenuta insufficiente: occorre un vizio giuridico specifico o una motivazione mancante, apparente, contraddittoria in modo irriducibile o incomprensibile.