Cassazione Civile, Ordinanza n. 20019/2021 del 14/07/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Ufficio aveva rideterminato sinteticamente il reddito imponibile della contribuente per il 2006 sulla base di spese e incrementi patrimoniali, valorizzando la disponibilità di immobili e di un'autovettura e, in particolare, l'acquisto nel 2007 di un'altra vettura. In sede di adesione l'Ufficio aveva già ridotto il reddito accertato, ritenendo che uno degli immobili fosse abitazione principale, che un altro non fosse nella disponibilità della contribuente perché concesso gratuitamente allo zio, e sottraendo il valore dell'usato permutato nell'acquisto dell'auto. La Commissione regionale, in riforma della decisione di primo grado, aveva accolto l'appello dell'Ufficio e rideterminato ulteriormente il reddito in euro 25.404,07. Con il ricorso per cassazione la contribuente ha dedotto: 1) nullità della sentenza per motivazione apparente nella parte in cui aveva fissato l'imponibile senza spiegare il criterio seguito; 2) motivazione apparente sul motivo d'appello incidentale relativo al difetto di contraddittorio preventivo; 3) motivazione apparente sul motivo relativo all'omessa allegazione della documentazione richiamata nell'avviso; 4) violazione dell'art. 38, comma 7, d.P.R. 600/1973 e norme collegate per mancata instaurazione del contraddittorio preventivo; 5) violazione dell'art. 7 L. 212/2000 e dell'art. 42 d.P.R. 600/1973 per mancata allegazione degli atti richiamati; 6) erronea inclusione di un box tra gli immobili indice di capacità contributiva; 7) erroneo calcolo delle superfici immobiliari; 8) erronea considerazione come disponibile di un immobile concesso in uso gratuito allo zio; 9) erronea imputazione dell'incremento patrimoniale relativo all'auto acquistata nel 2007, poiché la spesa era stata in parte sostenuta dal padre e in parte tramite permuta dell'usato.

La decisione

La Corte ha rigettato il secondo, il terzo e il quarto motivo, dichiarato inammissibile il quinto motivo, accolto il primo motivo e dichiarato assorbiti i restanti motivi. Ha quindi cassato la sentenza impugnata limitatamente alla censura accolta e rinviato alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La Corte ha ritenuto effettivamente viziata da motivazione apparente la sentenza d'appello nella parte in cui aveva rideterminato il reddito imponibile in euro 25.404,07 richiamando sostanzialmente la sola quantificazione effettuata dall'Ufficio in sede di accertamento con adesione, senza esporre gli elementi di fatto e le ragioni giuridiche poste a base della diversa quantificazione. Quanto alle doglianze sul contraddittorio preventivo, ha affermato che, per gli accertamenti sintetici ante riforma 2010 relativi a annualità anteriori al 2009, non sussisteva un obbligo di contraddittorio anticipato a pena di nullità; inoltre, l'omesso invio del questionario non invalidava l'atto. Sulla motivazione dell'avviso per relationem, la Corte ha rilevato che la censura era comunque inammissibile per difetto di specificità, non essendo stato riprodotto il contenuto dell'atto amministrativo richiamato. I motivi relativi al merito dell'accertamento sintetico sono stati assorbiti dalla cassazione con rinvio.

Norme richiamate

• art. 132 c.p.c.

  la sentenza deve contenere una motivazione idonea a rendere comprensibile il percorso logico-giuridico seguito dal giudice; una motivazione meramente assertiva o apparente integra nullità

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  la sentenza tributaria deve esporre la concisa esposizione dei motivi in fatto e in diritto della decisione

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  consente la censura in cassazione per nullità della sentenza dovuta a motivazione apparente o ad errori processuali

• art. 38, quarto, quinto, sesto e settimo comma, d.P.R. n. 600 del 1973

  disciplina l'accertamento sintetico; per le annualità anteriori al 2009 non era previsto un obbligo generale di contraddittorio preventivo a pena di nullità; il comma 7 introdotto nel 2010 si applica solo dal periodo d'imposta 2009

• art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973

  l'invio del questionario è una facoltà discrezionale dell'Amministrazione nell'accertamento sintetico e il suo omissione non invalida l'atto

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  l'atto impositivo deve essere motivato e, se richiama altri atti, questi devono essere allegati o comunque riprodotti nelle parti essenziali tali da rendere percepibile la pretesa

• art. 42, secondo comma, d.P.R. n. 600 del 1973

  richiede la motivazione dell'avviso di accertamento e si coordina con l'obbligo di allegazione degli atti richiamati

• art. 3 L. n. 241 del 1990

  è richiamato come parametro generale della motivazione degli atti amministrativi

• art. 23 Cost.

  richiamato dalla parte a sostegno della tesi sulla necessità di legalità dell'imposizione

• art. 24 Cost.

  richiamato dalla parte in relazione al diritto di difesa nel procedimento di accertamento

• art. 53 Cost.

  richiamato dalla parte in tema di capacità contributiva e determinazione del reddito imponibile

• art. 10 L. n. 212 del 2000

  richiamato dalla parte a sostegno dei principi dello Statuto del contribuente

• art. 111, comma 2, Cost.

  richiamato per i principi di ragionevole durata del processo e economia processuale

• art. 384 c.p.c.

  la Corte può correggere la motivazione e decidere la questione di diritto quando non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione la motivazione della sentenza d'appello è apparente quando non consente di comprendere gli elementi di fatto e le ragioni di diritto posti a base della decisione; tale vizio comporta la cassazione se la decisione non è comunque sorretta da una corretta soluzione giuridica suscettibile di correzione in sede di legittimità.
• La censura per omessa o apparente motivazione può non condurre all'annullamento quando la questione di diritto è comunque infondata e non richiede ulteriori accertamenti in fatto; la Corte può correggere la motivazione e decidere nel merito della questione giuridica.
• In tema di accertamento sintetico ante riforma 2010, relativo a periodi d'imposta anteriori al 2009, non esisteva un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo a pena di nullità dell'avviso; il mancato invio del questionario non determina di per sé l'invalidità dell'atto.
• La motivazione per relationem dell'avviso di accertamento è sufficiente se l'atto richiamato è allegato oppure è riprodotto nell'avviso nelle parti essenziali, in modo da consentire al contribuente di conoscere immediatamente la pretesa tributaria e le sue basi fattuali e giuridiche.
• Nel giudizio di legittimità la censura contro un avviso di accertamento fondato su atti richiamati deve essere autosufficiente: occorre riprodurre nel ricorso il contenuto essenziale dell'atto amministrativo o comunque indicare con precisione gli elementi necessari al controllo della doglianza.
• Laddove la sentenza d'appello ridetermini il reddito imponibile in modo apodittico, richiamando solo il risultato numerico già ottenuto in adesione, senza esplicitare il percorso logico e probatorio seguito, la decisione è affetta da motivazione apparente e va cassata con rinvio.

Come è indicizzato