Sentenza del 30/11/2023 n. 33456 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha richiesto il rimborso dell'IRES versata dalla banca incorporata per gli anni d'imposta 2003-2006 a motivo della mancata deduzione dell'IRAP relativa alle spese per il personale dipendente e assimilato. L'Ufficio ha respinto le istanze perché presentate oltre il termine decadenziale di 48 mesi previsto dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38. Contenziosi di merito (CTP e CTR) hanno confermato il diniego, ritenendo che la normativa che ha reso deducibile l'IRAP con effetto retroattivo (D.L. 201/2011 e successivi interventi) sia applicabile solo ai periodi per i quali, alla data di entrata in vigore della norma favorevole (28-11-2011), era ancora pendente il termine decadenziale di 48 mesi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società. Ha dichiarato manifestamente infondata la questione di incostituzionalità sollevata e confermato l'interpretazione secondo cui lo "ius superveniens" introdotto dal D.L. 201/2011 si applica esclusivamente ai periodi d'imposta per i quali alla data di entrata in vigore della norma era ancora pendente il termine di decadenza di 48 mesi (art. 38 D.P.R. n.602/1973). Per gli anni 2003-2006, il termine era già decorso alla data del 28-11-2011, per cui le relative istanze di rimborso sono decadute e il rimborso è stato correttamente negato. Condanna della ricorrente alle spese processuali.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38

  Stabilisce il termine decadenziale di 48 mesi per la presentazione dell'istanza di rimborso della ripetizione di pagamenti tributari; la Corte ritiene vincolante il controllo della pendency di tale termine alla data di entrata in vigore della norma favorevole per applicare la retroattività.

• D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, art. 2 (comma 1 e comma 1-quater)

  Ha introdotto la deducibilità integrale dell'IRAP (a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31.12.2012) e, per quanto riguarda la retroattività dei rimborsi, la Corte interpreta la norma come applicabile solo ai periodi per i quali alla data di entrata in vigore del decreto era ancora pendente il termine decadenziale di 48 mesi.

• D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 6

  Aveva introdotto, a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31.12.2008, una deducibilità forfettaria (10%) dell'IRAP per le spese del personale e previsto meccanismi di rimborso per periodi anteriori a condizione che l'istanza fosse stata presentata entro il termine di cui all'art. 38 del D.P.R. n. 602/1973.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 1, comma 2

  Originariamente escludeva la deducibilità dell'IRAP ai fini delle imposte sui redditi; la giurisprudenza e successive norme hanno progressivamente introdotto limiti e successiva deducibilità parziale o totale.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 99

  Riferimento normativo richiamato per la disciplina delle deduzioni ai fini IRPEF/IRES; la novella del 2011 è collocata rispetto alle regole del TUIR per la deducibilità.

Massime di principio

• Le istanze di rimborso tributario sono soggette a termini decadenziali: verificare sempre la decorrenza dei 48 mesi di cui all'art. 38 D.P.R. n. 602/1973 per ciascun periodo d'imposta prima di considerare l'applicazione di una norma favorevole intervenuta successivamente.
• Lo "ius superveniens" (norma successiva più favorevole) si applica ai rapporti tributari solo se alla data di entrata in vigore della norma il diritto non era già esaurito per decorrenza del termine decadenziale; la semplice presentazione tardiva della domanda dopo l'entrata in vigore della norma non estende la retroattività oltre i periodi per cui il termine era già decorso.
• Il legislatore ha ampia discrezionalità nel disciplinare la retroattività delle agevolazioni fiscali; solo in presenza di palese arbitrarietà o irrazionalità può essere prospettata una sindacabilità costituzionale efficace.
• In caso di dubbi sui termini applicabili, è prudente presentare istanze ed effettuare autonomi accessi/istanze prima della scadenza decadenziale per preservare il diritto al rimborso; l'assenza di una precedente istanza può precludere l'effetto retroattivo di una successiva novella favorevole.
• Per calcolare l'applicabilità di una norma favorevole a rimborsi retroattivi, occorre determinare per ogni periodo d'imposta la data entro la quale sarebbe scaduto il termine dei 48 mesi e confrontarla con la data di entrata in vigore della norma sopravvenuta.