Sentenza del 24/08/2021 n. 2825 - Comm. Trib. Reg. per la Calabria

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo a IRPEF, addizionali, IRAP e IVA per il 2011 emesso a seguito di processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza. Il ricorrente deduceva sette motivi principali: inesistenza giuridica per difetto di notifica; mancanza dell'intermediazione dell'agente della notificazione e della relata; violazione dell'art. 42 DPR 600/1973 e art. 7 Legge 212/2000 (delega di firma); violazione del principio del contraddittorio; carenza di motivazione dell'avviso; ulteriore violazione della Legge 212/2000; inefficacia per carenza di elementi essenziali di esecutività (certezza, liquidità, esigibilità). In appello ha poi sostenuto che il nuovo avviso fosse nullo perché era stato emanato dopo l'annullamento in autotutela del precedente senza indicare "i nuovi elementi" richiesti dall'art. 43 DPR 600/1973, e che la sequenza temporale degli atti aveva determinato una doppia imposizione.

La decisione

In primo grado la Commissione tributaria ha rigettato il ricorso e condannato P A al pagamento delle spese. In appello la Commissione territoriale ha riformato la decisione: ha accolto il ricorso del contribuente perché, dall'esame documentale, l'annullamento in autotutela del primo avviso è stato adottato il 10.11.2015 mentre il secondo avviso (sostitutivo) era stato emesso il 09.11.2015, dunque prima dell'effettivo annullamento del primo atto. Di conseguenza, alla data del secondo avviso i due atti identici erano contemporaneamente in vita, determinando una situazione di doppia imposizione in violazione degli artt. 67 DPR 600/1973 e 163 TUIR; inoltre il secondo avviso non richiamava espressamente l'annullamento del primo. Per questi motivi il giudice d'appello ha ritenuto tardiva e inefficace l'autotutela n. xxxx e ha accolto il ricorso, condannando l'Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese in favore del contribuente.

Norme richiamate

• D.P.R. 600/1973 art. 42

  Richiamato in relazione ai requisiti formali dell'atto (sottoscrizione); la mancanza della delega può essere sanata con deposito della disposizione di servizio e elenco dei delegati.

• D.P.R. 600/1973 art. 43

  Nell'avviso devono essere specificamente indicati, a pena di nullità, i nuovi elementi e gli atti o fatti attraverso i quali sono venuti a conoscenza dell'ufficio delle imposte

  L'accertamento integrativo richiede la indicazione dei "nuovi elementi"; differenza tra autotutela sostitutiva (correzione di vizi formali senza nuovi elementi) e accertamento integrativo (richiede sopravvenute conoscenze).

• D.P.R. 600/1973 art. 60

  Rimanda alle norme del codice di procedura civile sulle notificazioni; richiamato per affermare che eventuali nullità di notifica possono essere sanate se è raggiunto lo scopo della notificazione.

• D.P.R. 600/1973 art. 67

  Richiamato insieme all'art. 163 TUIR per il divieto di doppia imposizione: non possono coesistere due atti identici che tassino lo stesso reddito.

• Legge 212/2000 (Statuto del contribuente) art. 7

  Rilevata nella parte relativa alla delega di firma e alla sottoscrizione dell'atto; la regolarità è stata dimostrata con la disposizione di servizio e l'elenco dei delegati.

• Legge 212/2000 art. 12 comma 7

  Richiamata in tema di motivazione; la Commissione ha ritenuto che il richiamo integrale al processo verbale di constatazione fosse sufficiente a garantire la motivazione.

• D.Lgs. 546/1992 artt. 35 e 36

  Citate dalle parti in tema di motivazione della sentenza e vizio di motivazione; il giudice ha ritenuto che la sentenza di primo grado fosse adeguatamente motivata.

• Codice di procedura civile artt. 156 e 160

  Applicati per il principio secondo cui la nullità della notificazione può essere sanata dal raggiungimento dello scopo; richiamati via art. 60 DPR 600/1973.

• Codice di procedura civile art. 474

  Richiamato dal ricorrente in tema di presupposti di certezza, liquidità ed esigibilità; il giudice ha ritenuto che non esista normativa che imponga tali requisiti per la validità dell'avviso impugnato nella fattispecie.

• TUIR art. 163

  Richiamato per il principio del divieto di doppia imposizione assieme all'art. 67 DPR 600/1973.

Massime di principio

• L'amministrazione finanziaria può esercitare l'autotutela sostitutiva per correggere vizi formali di un avviso di accertamento, ma l'annullamento del primo atto deve precedere l'emissione del secondo atto sostitutivo.
• Se il secondo avviso è emesso prima che l'annullamento del primo sia intervenuto, si può configurare una doppia imposizione e l'autotutela risulterà inefficace/tardiva.
• Il nuovo atto emesso in autotutela dovrebbe richiamare espressamente l'annullamento del precedente per essere conforme al divieto di doppia imposizione e rispettare il diritto di difesa.
• Le irregolarità di notifica possono essere sanate se la notificazione ha raggiunto lo scopo (artt. 156 e 160 c.p.c. richiamati dall'art. 60 DPR 600/1973).
• La mancanza della delega di firma può essere sanata con documentazione amministrativa che dimostri la regolare delega; la presenza di una disposizione di servizio e dell'elenco dei delegati è generalmente ritenuta sufficiente.
• Il richiamo integrale al processo verbale di constatazione può essere considerato adeguata motivazione dell'avviso quando risulti che il contribuente aveva conoscenza del PVC.
• In caso di soccombenza le spese seguono il principio della soccombenza; il giudice determina l'entità delle spese secondo i parametri di legge.