Cassazione Civile, Ordinanza n. 04946/2023 del 16/02/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento IMU per l'anno d'imposta 2015, emesso dal Comune su immobili di proprietà di un istituto scolastico paritario. In primo grado il contribuente aveva ottenuto un accoglimento solo parziale, con esclusione dall'imposta degli immobili destinati alle attività didattiche di scuola materna, elementare e media ritenute non lucrative; la CTR, invece, ha accolto l'appello principale del Comune, negando l'esenzione perché l'attività didattica era svolta dietro pagamento di rette considerate sostanzialmente di mercato e quindi con modalità commerciali. L'istituto ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) nullità della sentenza d'appello per motivazione apparente, asseritamente apodittica e priva di adeguata indicazione delle fonti di prova; 2) omesso esame di fatti decisivi, dedotti come il rapporto tra costo medio e costo medio per studente previsto dalle istruzioni ministeriali e il bilancio 2015 con disavanzo e insufficienza delle rette a coprire i costi; 3) violazione dell'art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 504/1992 e dell'art. 116 c.p.c., per avere la CTR negato l'esenzione sulla base di una ricostruzione del fatto e di presunte comparazioni con altre rette non supportate da documenti; 4) violazione dell'obbligo di motivazione dell'avviso di accertamento ex art. 7 L. 212/2000 e art. 3 L. 241/1990, perché l'atto avrebbe indicato solo il parziale omesso versamento e non anche il presupposto dell'omessa dichiarazione, oltre a non spiegare il calcolo della maggiore imposta.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto che la motivazione della sentenza regionale non fosse apparente, perché esponeva chiaramente la ragione decisoria: le rette applicate dall'istituto erano pari o comunque vicine a quelle di mercato, con conseguente natura oggettivamente commerciale dell'attività e mancanza del presupposto per l'esenzione IMU. Il secondo motivo è stato dichiarato in parte inammissibile, perché il prospetto CM/CMS e le relative deduzioni integravano argomentazioni difensive, non un "fatto" storico omesso; ed in parte infondato, perché il modesto disavanzo di bilancio non dimostrava corrispettivi simbolici né l'assenza di relazione tra rette e costo effettivo del servizio. Il terzo motivo è stato ritenuto inammissibile, poiché sotto la veste della violazione di legge mirava a una rivalutazione del merito e delle prove. Il quarto motivo è stato respinto nella parte in cui contestava la sufficienza della motivazione dell'avviso, poiché il contribuente era stato posto in grado di conoscere la pretesa; ed è stato dichiarato inammissibile per difetto di autosufficienza nella parte relativa al mancato richiamo testuale dell'avviso. Nessuna liquidazione delle spese, perché il Comune era rimasto intimato.

Norme richiamate

• art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  esenzione IMU per gli immobili destinati ad attività didattiche svolte con modalità non commerciali

  L'esenzione non spetta quando l'attività didattica è svolta dietro corrispettivi non simbolici e sostanzialmente allineati al mercato, perché in tal caso manca il requisito delle modalità non commerciali.

• art. 9, comma 8, d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23

  Le esenzioni previste per l'ICI dall'art. 7 d.lgs. 504/1992 sono richiamate ai fini IMU.

• art. 91-bis d.l. 24 gennaio 2012, n. 1

  Il beneficio fiscale per gli enti non commerciali riguarda attività svolte con modalità non commerciali; la norma rinvia a requisiti generali e di settore stabiliti con decreto ministeriale.

• art. 4, comma 3, lett. c), d.m. 19 novembre 2012, n. 200

  l'attività è svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di corrispettivi di importo simbolico e tali da coprire solamente una frazione del costo effettivo del servizio, tenuto anche conto dell'assenza di relazione con lo stesso

  Per qualificare come non commerciale l'attività didattica occorre una valutazione concreta sull'irrisorietà del corrispettivo e sulla sua non correlazione al costo effettivo del servizio; non basta un mero parametro astratto o forfettario.

• d.m. 26 giugno 2014

  Le istruzioni ministeriali sul modello dichiarativo IMU non vincolano l'interpretazione della norma sostanziale e non possono sostituire la verifica puntuale dei requisiti previsti dal d.m. 200/2012.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  La censura di motivazione apparente è ammissibile solo se la motivazione, pur esistente materialmente, non consente di comprendere l'iter logico della decisione.

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  La motivazione apparente o incomprensibile integra nullità della sentenza.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  La motivazione deve superare la soglia minima costituzionale; in difetto si configura nullità rilevabile in cassazione.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il vizio concerne l'omesso esame di un fatto storico decisivo e non consente di censurare argomentazioni difensive, questioni o mere risultanze istruttorie se il fatto sia stato comunque considerato.

• art. 116 c.p.c.

  La censura non può risolversi in una richiesta di nuova valutazione del materiale probatorio sotto forma di violazione di legge.

• art. 7, L. 27 luglio 2000, n. 212

  L'avviso di accertamento è sufficientemente motivato se consente al contribuente di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e di difendersi efficacemente.

• art. 3, L. 7 agosto 1990, n. 241

  La motivazione dell'atto amministrativo è soddisfatta quando sono resi comprensibili il presupposto e la pretesa, anche se l'atto sia sintetico, purché la pretesa sia identificabile.

• art. 366 c.p.c.

  Nel ricorso per cassazione occorre riportare il contenuto rilevante dell'avviso di accertamento o dell'atto censurato, per consentire il controllo della doglianza sulla base del solo ricorso.

• art. 27, comma 1, D.L. 28 ottobre 2020, n. 137

  Base normativa per la trattazione camerale da remoto nel giudizio di cassazione.

• art. 16, comma 3, D.L. 30 dicembre 2021, n. 228

  Norma di proroga delle modalità di trattazione da remoto.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Richiamato per il deposito della memoria nel procedimento camerale.

Massime di principio

• Ai fini dell'esenzione IMU per gli enti non commerciali, l'attività didattica deve essere svolta con modalità non commerciali, il che richiede un accertamento concreto sulla natura dei corrispettivi richiesti e sulla loro idoneità a coprire solo una frazione del costo effettivo del servizio.
• Le istruzioni ministeriali o i parametri dichiarativi non possono sostituire la verifica della norma sostanziale: ciò che rileva è il criterio legale dell'irrisorietà del corrispettivo e della sua non correlazione al costo del servizio.
• Il vizio di motivazione apparente sussiste solo quando la sentenza non consente di ricostruire il percorso logico-giuridico seguito dal giudice; non basta una motivazione concisa se la ratio decidendi è comunque intellegibile.
• Il vizio di cui all'art. 360, n. 5, c.p.c. riguarda l'omesso esame di un fatto storico decisivo, non di argomentazioni difensive, questioni giuridiche o mere risultanze istruttorie già considerate dal giudice di merito.
• La deduzione di violazione di legge non può essere usata per ottenere una rivalutazione del merito o delle prove: se la censura investe la ricostruzione del fatto concreto, essa resta nel perimetro della valutazione di merito e, in cassazione, è inammissibile.
• Un avviso di accertamento è motivato in modo sufficiente quando il contribuente è posto in grado di comprendere la pretesa fiscale nei suoi elementi essenziali e di difendersi efficacemente; in cassazione, chi contesta la motivazione dell'atto deve riprodurne il contenuto rilevante nel ricorso.

Come è indicizzato