Sentenza del 19/12/2019 n. 33915 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A seguito di una verifica fiscale, l'Agenzia delle Entrate aveva contestato alla Cd. s.r.l., per gli anni 2004 e 2005, l'utilizzo e l'emissione di fatture relative a operazioni oggettivamente inesistenti con varie società e imprese individuali ritenute prive di attività, struttura organizzativa, personale e mezzi necessari per eseguire i servizi fatturati. L'Ufficio aveva recuperato a tassazione costi ai fini IRES e IRAP, negato la detrazione IVA e contestato l'utilizzo di note di credito relative a concerti asseritamente non realizzati. I maggiori utili erano stati inoltre imputati ai soci, presumendo la distribuzione di utili extracontabili in ragione della ristretta base sociale. La società e i soci hanno contestato, tra l'altro, la violazione del termine dilatorio di sessanta giorni previsto dallo Statuto del contribuente, l'insufficiente motivazione degli avvisi, l'errata ripartizione dell'onere della prova, la valutazione delle prove sull'effettività dei concerti e dei servizi, l'applicabilità dello ius superveniens e la legittimità degli accertamenti notificati ai soci.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto legittima l'emissione anticipata degli avvisi, poiché l'Ufficio aveva dimostrato specifiche ragioni di urgenza connesse a rimborsi IVA ritenuti fraudolenti, alla scadenza di una fideiussione e alla segnalazione di ipotesi di reato. Ha giudicato sufficientemente motivati gli avvisi, anche mediante richiamo al processo verbale di constatazione e ad altri atti il cui contenuto essenziale era già conoscibile dalla contribuente. Ha confermato che gli elementi indiziari raccolti dall'Ufficio, valutati complessivamente, dimostravano l'inesistenza oggettiva delle operazioni e che la documentazione contabile e i pagamenti non erano, da soli, sufficienti a provare la realtà delle prestazioni. Sono stati quindi confermati il recupero dei costi ai fini IRES e IRAP, l'indetraibilità dell'IVA e l'illegittimità delle note di variazione riferite a operazioni mai realizzate. La Corte ha inoltre confermato la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili di una società a ristretta base sociale, anche in assenza di opzione per il regime di trasparenza fiscale. I ricorrenti sono stati condannati al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in Euro 29.300,00 oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Legge n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  L'inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorni per l'emanazione dell'avviso di accertamento determina, salvo specifiche ragioni di urgenza, l'illegittimità dell'atto impositivo emesso ante tempus.

  Il termine di sessanta giorni tutela il contraddittorio procedimentale. L'emissione anticipata è legittima soltanto se l'Ufficio dimostra una ragione di urgenza concreta, specifica e riferibile al contribuente e al rapporto tributario.

• Legge n. 212 del 2000, art. 7

  L'obbligo di motivazione può essere adempiuto anche mediante riferimento ad altri atti o documenti, purché allegati o riprodotti nel loro contenuto essenziale.

  La motivazione per relationem è valida quando il contribuente conosce il processo verbale o quando l'avviso riporta gli elementi necessari per comprendere la pretesa. Non è obbligatoria l'allegazione di ogni atto meramente richiamato a fini narrativi o probatori.

• Codice civile, art. 2697

  In materia di operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve fornire la prova dell'inesistenza, anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti. Una volta assolto tale onere, spetta al contribuente dimostrare l'effettività delle operazioni.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109

  La deducibilità dei costi richiede che essi siano effettivi, certi, determinati o determinabili e inerenti all'attività d'impresa. La fattura, la regolare contabilizzazione e il pagamento non bastano se l'Ufficio dimostra che l'operazione è inesistente.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 26

  Le note di variazione possono correggere fatture relative a operazioni reali successivamente venute meno o modificate, ma non possono essere utilizzate per neutralizzare fatture relative a operazioni materialmente inesistenti, salvo il caso di tempestivo ritiro della fattura senza utilizzo fiscale da parte del destinatario.

• D.L. n. 16 del 2012, art. 8, commi 1, 2 e 3, convertito dalla L. n. 44 del 2012

  Per le operazioni oggettivamente inesistenti, i componenti positivi direttamente correlati a costi non deducibili non concorrono alla formazione del reddito entro i relativi limiti, ma il contribuente deve provare la diretta correlazione e la fittizietà dei ricavi. La disciplina sui costi utilizzati per delitti non colposi riguarda invece le operazioni soggettivamente inesistenti.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 60, comma 7

  La detrazione dell'IVA accertata e successivamente addebitata in rivalsa è possibile solo dopo il pagamento, da parte del cedente o prestatore, dell'imposta, delle sanzioni e degli interessi, seguito dalla rivalsa e dal pagamento da parte del cessionario o committente. La mera circostanza che l'IVA sia stata eventualmente versata non è sufficiente.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  L'avviso di accertamento deve essere motivato, ma la motivazione dell'accertamento notificato al socio può rinviare a quella dell'accertamento societario, quando il socio possa conoscerla e accedere alla documentazione della società.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 116

  La presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili di una società di capitali a ristretta base sociale non costituisce imputazione per trasparenza ai sensi dell'art. 116. È una presunzione basata sulla ristrettezza della compagine sociale e può essere superata dai soci dimostrando l'accantonamento o il reinvestimento degli utili.

• Costituzione, art. 53

  Il principio di capacità contributiva non è violato quando l'accertamento considera ricavi effettivamente dichiarati e disconosce soltanto costi dimostrati come fittizi; per ottenere lo scomputo di ricavi correlati a costi inesistenti, il contribuente deve provarne la fittizietà.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione dimostra, con una pluralità di indizi convergenti, che il fornitore è una cartiera priva di mezzi, personale e attività effettiva, la fattura non è sufficiente a provare il costo: il contribuente deve fornire elementi concreti e specificamente collegati alla prestazione e al fornitore.
• La documentazione relativa all'esistenza dell'evento finale, come contratti artistici, permessi e incassi, non dimostra necessariamente che i servizi siano stati svolti proprio dai soggetti che hanno emesso le fatture; occorre provare il collegamento diretto tra ciascun fornitore, la prestazione e il pagamento.
• La regolare contabilizzazione e il pagamento tracciato sono elementi utili, ma non decisivi se l'operazione è contestata come inesistente: possono essere stati utilizzati per simulare una transazione reale.
• L'emissione di una nota di credito è legittima per correggere un'operazione reale successivamente annullata o modificata, non per eliminare gli effetti di una fattura relativa a un'operazione mai eseguita.
• L'emissione anticipata di un avviso prima dei sessanta giorni dal processo verbale è illegittima solo in assenza di una concreta e specifica urgenza; frodi IVA, rimborsi non spettanti e rischi di perdita del credito possono integrare ragioni valide.
• Un avviso può essere motivato per relationem se il contribuente conosce il processo verbale richiamato o se l'atto riproduce il contenuto essenziale necessario per comprendere la pretesa. Non ogni mancata allegazione comporta automaticamente nullità.
• In Cassazione non è normalmente possibile ottenere una nuova valutazione delle prove: le contestazioni devono riguardare violazioni giuridiche effettive o l'omesso esame di un fatto storico decisivo, non la semplice preferenza per una ricostruzione alternativa.
• Nelle società di capitali a ristretta base sociale, il maggior reddito extracontabile può essere presunto distribuito ai soci. Il socio deve dimostrare, in concreto, che il reddito è stato accantonato o reinvestito per superare la presunzione.