Sentenza del 10/07/2025 n. 18942 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il Consorzio ha impugnato gli avvisi di accertamento per ICI 2011 e IMU 2012-2015 relativi a un complesso immobiliare a Druogno, chiedendo l’esenzione prevista dall’art. 7, comma 1, lettere a) e i), del D.Lgs. n. 504/1992. In Cassazione ha articolato nove motivi, contestando, tra l’altro, la motivazione della CTR, il riparto e la valutazione dell’onere della prova, il diniego delle esenzioni per le attività ricettive e accessorie, la mancata considerazione della stagionalità e l’applicazione delle sanzioni. In subordine ha chiesto di limitare l’imponibilità al periodo di effettivo utilizzo della struttura.

La decisione

La Corte Suprema di Cassazione, Sezione Tributaria, con decisione del 27 maggio 2025, depositata il 10 luglio 2025, ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati il motivo sulla motivazione, quello sul riparto dell’onere probatorio, quello sulla stagionalità e quello relativo alla disapplicazione delle sanzioni; ha dichiarato inammissibili, o comunque infondati, i motivi che sollecitavano una nuova valutazione dei fatti o mescolavano censure eterogenee. Ha confermato che il Consorzio non aveva provato in concreto i requisiti delle esenzioni: risultavano attività ricettive e accessorie svolte dietro corrispettivo, anche verso soggetti esterni, e non era stata dimostrata la natura meramente simbolica delle tariffe. La domanda subordinata di limitare l’imposizione al periodo di apertura è stata dichiarata inammissibile, anche per la tardiva deduzione in appello. Confermata inoltre l’applicazione delle sanzioni: la mancata richiesta d’imposta per anni precedenti e i contrasti interpretativi non dimostravano un affidamento incolpevole o un’incertezza normativa oggettiva. Il Consorzio è stato condannato alle spese di legittimità, liquidate in 10.000 euro per compensi e 200 euro per spese, oltre rimborso forfettario del 15%, IVA e CPA; è stato dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 7, comma 1, lettere a) e i), D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  In definitiva, va ribadito il principio consolidato (...) secondo cui per poter usufruire dell'esenzione di cui all'art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n. 504 del 1992, non è sufficiente che l'immobile sia utilizzato per lo svolgimento di un'attività fisiologicamente priva di finalità lucrativa, ma è necessario che il contribuente dimostri che l'attività cui l'immobile è destinato, oltre a rientrare tra quelle esenti, non sia svolta con modalità commerciali, poiché, in conformità ai principi eurounitari, la presenza di un'attività con finalità sociale non basta, da sola, ad escluderne l'eventuale natura economica.

  Le esenzioni sono deroghe di stretta interpretazione e richiedono sia la destinazione effettiva dell’immobile a un’attività ammessa, sia la prova concreta che questa sia svolta senza modalità commerciali. La finalità sociale o l’assenza di lucro dell’ente, da sole, non bastano; corrispettivi non meramente simbolici e concessioni onerose a terzi possono escludere l’esenzione.

• Art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Tuttavia, la riportata disposizione normativa non incide sul principio consolidato secondo cui, in tema di IMU, l'onere motivazionale dell'accertamento è adempiuto se il contribuente è stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare l'an e il quantum dell'imposta, non essendo a tal fine necessario indicare le ragioni giuridiche relative al mancato riconoscimento di ogni possibile esenzione prevista dalla legge ed astrattamente applicabile, poiché è onere del contribuente dedurre e provare l'eventuale ricorrenza di una causa di esclusione dell'imposta.

  La disposizione, introdotta nel 2022, non si applicava a questi giudizi, instaurati tra il 2017 e il 2021, perché considerata norma sostanziale. La Corte precisa inoltre che essa non trasferisce all’ente impositore l’onere di provare l’inesistenza dei presupposti di un’esenzione: il contribuente deve allegare e provare la causa di esclusione invocata.

• Art. 2697 c.c.

  Né può dirsi violato l'art. 2697 c.c., se solo si considera che la violazione del suo precetto si configura nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era gravata in applicazione di detta norma, non anche quando, a seguito di una incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie, abbia ritenuto erroneamente che la parte onerata avesse assolto tale onere, poiché in questo caso vi è un erroneo apprezzamento sull'esito della prova, sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all'art. 360, n. 5, c.p.c.

  La violazione delle regole sull’onere probatorio ricorre se il giudice lo attribuisce alla parte sbagliata; non ricorre quando si contesta soltanto come il giudice abbia valutato le prove. Quest’ultima censura riguarda l’apprezzamento di merito e può essere proposta in Cassazione solo nei limiti del vizio motivazionale ammesso.

• Art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992; art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.; art. 111, comma 6, Cost.

  Nel processo tributario, la motivazione di una sentenza può essere redatta "per relationem" rispetto ad altra sentenza non ancora passata in giudicato, purché resti "autosufficiente", riproducendo i contenuti mutuati e rendendoli oggetto di autonoma valutazione critica nel contesto della diversa, anche se connessa, causa, in modo da consentire la verifica della sua compatibilità logico - giuridica.

  La motivazione per relationem è legittima se la sentenza riproduce i contenuti richiamati e li valuta autonomamente, così da rendere comprensibili le ragioni della decisione e verificabile il percorso logico-giuridico. Il mero richiamo a una decisione precedente, senza tale sviluppo, può invece determinare nullità.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Tale anomalia si esaurisce nella 'mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico, nella 'motivazione apparente', nel 'contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili' e nella 'motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile', esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di 'sufficienza' della motivazione.

  Il controllo di legittimità sulla motivazione è limitato alle anomalie che incidono sulla sua esistenza costituzionalmente necessaria. La semplice insufficienza o non persuasività della motivazione non basta a ottenere la cassazione.

• Art. 112 c.p.c.

  La Corte ha esaminato le censure di omessa pronuncia e ha rilevato che il ricorrente non aveva indicato con precisione quando e con quale atto avesse tempestivamente proposto la domanda relativa alla limitazione dell’imponibilità; la deduzione risultava, peraltro, tardiva. La norma è quindi rilevante per il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, ma non è stata ravvisata una sua violazione.

• Art. 6, comma 2, D.Lgs. n. 472/1997; art. 8, comma 1, D.Lgs. n. 546/1992; art. 10, commi 1 e 2, legge n. 212/2000

  E così la "incertezza normativa oggettiva tributaria" è caratterizzata dall'impossibilità d'individuare con sicurezza ed univocamente, al termine di un procedimento interpretativo metodicamente corretto, la norma giuridica nel cui ambito il caso di specie è sussumibile, e va distinta dalla soggettiva ignoranza incolpevole del diritto.

  L’esclusione delle sanzioni richiede un’incertezza normativa oggettiva, non la sola convinzione soggettiva del contribuente o una difficoltà individuale di interpretazione. Nel caso concreto non sono stati indicati elementi idonei a dimostrare tale incertezza; la precedente inerzia del Comune e i contrasti della giurisprudenza di merito non sono bastati a provare un affidamento incolpevole.

• Art. 7, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  La Corte ha dato atto dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto, in conseguenza del rigetto.

Massime di principio

• Chi invoca un’esenzione tributaria deve provare in concreto tutti i relativi presupposti: non sono sufficienti la natura pubblica o non lucrativa dell’ente, le finalità sociali indicate nello statuto o la destinazione istituzionale dichiarata.
• La presenza di corrispettivi non esclude sempre l’esenzione: occorre dimostrare che siano realmente simbolici, ossia irrisori e non commisurabili alla prestazione. Un prezzo ridotto o inferiore a quello di mercato non equivale automaticamente a un corrispettivo simbolico.
• L’uso dell’immobile per attività onerose verso terzi può essere incompatibile con la destinazione esclusiva richiesta dalle esenzioni. La stagionalità dell’attività e l’accesso limitato sono elementi valutabili, ma non suppliscono alla mancata prova della natura non commerciale dell’attività.
• La motivazione di una decisione può richiamare un’altra sentenza, purché ne esponga i contenuti pertinenti e svolga una valutazione autonoma; il semplice richiamo non basta.
• In Cassazione non si può ottenere una nuova valutazione dei fatti e delle prove presentando il dissenso sul loro apprezzamento come violazione di legge. I motivi devono inoltre distinguere chiaramente le diverse censure e indicare gli atti processuali rilevanti.
• La mancata imposizione in anni precedenti non crea, da sola, un affidamento incolpevole né un diritto all’esenzione. Per escludere le sanzioni occorre dimostrare una reale incertezza normativa oggettiva o un comportamento dell’amministrazione idoneo a generare un affidamento tutelabile.
• Per gli immobili a uso misto, l’esenzione può spettare proporzionalmente alla parte destinata ad attività non commerciale, ma il contribuente deve rispettare gli adempimenti dichiarativi richiesti; la sola apertura stagionale non determina una riduzione temporale dell’imposta.