Sentenza del 05/08/2016 n. 16446 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

M.T. ha contestato la cartella di pagamento relativa agli anni 1998 e 1999 e l'avviso di accertamento relativo al 2000, sostenendo che l'Agenzia non potesse introdurre per la prima volta in giudizio la sua responsabilità personale quale amministratrice ai sensi dell'art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973. La Corte ha rilevato che tale responsabilità presuppone una specifica fattispecie liquidatoria, la prova dell'esistenza di attività sociali e della loro distrazione dal pagamento delle imposte, nonché un atto impositivo motivato che contesti espressamente tale responsabilità. Nel caso concreto la società non era stata liquidata né estinta, ma aveva trasferito la sede all'estero; inoltre, l'avviso relativo al 2000 non conteneva alcuna contestazione fondata sull'art. 36. Per gli anni 1998 e 1999, invece, la cartella si basava su avvisi di accertamento regolarmente notificati e non impugnati.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto sia il ricorso principale di M.T., limitatamente all'avviso di accertamento per il 2000, sia il ricorso incidentale dell'Agenzia delle entrate per gli anni 1998 e 1999. Ha cassato la sentenza d'appello e deciso nel merito: ha accolto il ricorso di M.T. contro l'avviso relativo al 2000, annullandone gli effetti nei suoi confronti, perché la responsabilità personale dell'amministratrice era stata introdotta tardivamente e senza i necessari presupposti; ha invece dichiarato inammissibile il ricorso contro la cartella relativa al 1998-1999, poiché gli avvisi presupposti erano divenuti definitivi per mancata impugnazione e la cartella poteva essere contestata soltanto per vizi propri. Le spese processuali sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 36

  Responsabilità di liquidatori, amministratori e soci per imposte dovute dalla società in liquidazione.

  La responsabilità dell'amministratore è un'obbligazione personale derivante dalla legge e non una successione nei debiti tributari della società. Richiede, tra l'altro, una situazione di liquidazione, la presenza di attività sociali e la loro distrazione o mancata destinazione al pagamento delle imposte. Deve essere contestata dall'Ufficio con un atto motivato e non può essere introdotta per la prima volta nel giudizio.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60

  Notificazione degli atti tributari.

  L'accertamento della responsabilità personale ex art. 36 deve essere formalizzato e notificato al soggetto interessato mediante un atto motivato.

• D.Lgs. n. 46 del 1999, art. 19

  Limitazione dell'applicazione dell'art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973 alle imposte sui redditi.

  La responsabilità prevista dall'art. 36 non è applicabile all'imposta sul valore aggiunto, salvo specifiche diverse basi giuridiche.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Corrispondenza tra chiesto e pronunciato.

  Il giudice e le parti non possono ampliare l'oggetto della controversia oltre le domande e le contestazioni ritualmente formulate.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 19, 21 e 57

  Impugnabilità degli atti tributari, termini di impugnazione e divieto di nuove domande o eccezioni in appello.

  Il contribuente deve impugnare tempestivamente l'atto impositivo e formulare le contestazioni nei limiti dell'atto impugnato. Un atto successivo, come la cartella, non consente di rimettere in discussione vizi dell'accertamento ormai definitivo.

• Codice civile, artt. 1176 e 1218

  Diligenza nell'adempimento e responsabilità per inadempimento.

  La responsabilità personale dell'amministratore o liquidatore ex art. 36 è ricondotta a un'obbligazione propria di natura civilistica, fondata sulla violazione di specifici obblighi e sulla prova del danno.

• Codice civile, artt. 2437, 2473 e 2495

  Continuità della società, recesso e cancellazione dal registro delle imprese.

  Il trasferimento della sede sociale all'estero non comporta automaticamente liquidazione, estinzione o cessazione della continuità giuridica della società; pertanto, non integra da solo il presupposto per applicare la responsabilità prevista per le società in liquidazione.

Massime di principio

• La responsabilità personale dell'amministratore per debiti fiscali della società non può essere presunta dalla sola carica ricoperta o dall'assenza di dichiarazioni e scritture contabili: l'Amministrazione deve individuare e provare i presupposti specifici previsti dalla legge.
• Se la società si trasferisce all'estero ma continua giuridicamente e operativamente la propria attività, tale trasferimento non equivale automaticamente a liquidazione o estinzione e non basta per applicare la responsabilità dell'art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973.
• La responsabilità personale deve essere contestata in un atto impositivo autonomo, motivato e notificato al soggetto interessato; non può essere introdotta per la prima volta durante il giudizio tributario, perché ciò altera il thema decidendum e il diritto di difesa.
• Una cartella fondata su un avviso di accertamento regolarmente notificato e non impugnato non può essere contestata per vizi dell'accertamento presupposto. Dopo la definitività dell'avviso sono deducibili, di regola, soltanto vizi propri della cartella o della sua notificazione.
• L'impugnazione tempestiva dell'avviso di accertamento è essenziale: la mancata impugnazione consolida la pretesa tributaria, anche se l'atto fosse ritenuto sostanzialmente errato.
• La responsabilità prevista dall'art. 36 riguarda le imposte sui redditi e non si estende automaticamente all'IVA; per quest'ultima occorre una diversa e specifica base normativa.