Sentenza del 05/08/2016 n. 16448 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di rettifica parziale IVA per il 1997, emesso dopo un processo verbale della Dogana di Ciampino del 7 giugno 1999. L’Agenzia contestava l’omesso versamento di lire 21.938.000, oltre a sanzioni e interessi per lire 30.995.000, in relazione a dieci fatture relative a cessioni di merci verso Paesi extra-UE, che la società riteneva non imponibili. Le fatture non erano state esibite durante la verifica: la società aveva dichiarato di riservarsi di produrle successivamente, non avendo avuto tempo di rintracciarle. L’Agenzia ha impugnato in Cassazione la sentenza della C.T.R. del Lazio del 7 gennaio 2008, che aveva confermato l’annullamento dell’avviso disposto dalla C.T.P. di Roma, deducendo sia la preclusione all’utilizzo delle fatture non esibite, ai sensi dell’art. 52, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, sia l’insufficiente motivazione sulla non volontarietà della mancata esibizione e sulla capacità delle fatture di provare le esportazioni.

La decisione

La Cassazione ha accolto il ricorso nei termini indicati in motivazione, cassato la sentenza d’appello e rinviato alla C.T.R. del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Ha chiarito che la mancata esibizione non comporta automaticamente l’inutilizzabilità dei documenti: occorre accertare se vi siano stati una dichiarazione non veritiera o un sostanziale rifiuto, la coscienza e volontà della condotta e il dolo di impedire l’ispezione. La C.T.R. aveva escluso la preclusione senza valutare se la riserva di produzione fosse dolosa e ostruzionistica oppure dovuta a effettiva indisponibilità, anche colposa, delle fatture; inoltre non aveva adeguatamente illustrato il percorso valutativo. La Cassazione non ha quindi deciso definitivamente la debenza dell’IVA né la validità delle fatture: tali verifiche spettano al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 52, comma 5

  La dichiarazione di non possedere libri, registri, scritture e documenti, specificamente richiestigli dall'amministrazione finanziaria nel corso di un accesso, preclude, a norma del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, comma 5, la valutazione degli stessi in suo favore in sede amministrativa o contenziosa e rende legittimo l'accertamento induttivo, però a condizione che sia, da un lato, non veritiera e, dall'altro, cosciente e volontaria e, cioè, dolosamente diretta ad impedire l'ispezione documentale.

  La preclusione all’uso dei documenti non discende dalla sola mancata esibizione o dalla riserva di produrli in seguito. Deve risultare una condotta non veritiera o sostanzialmente equiparabile al rifiuto, cosciente e dolosamente diretta a impedire l’ispezione; i documenti non esibiti per cause non imputabili al contribuente possono essere prodotti in giudizio.

• Costituzione, artt. 24 e 53

  In tali ultime ipotesi, per l'operatività dell'effetto preclusivo processuale, questa Corte si è più volte ribadito l'orientamento secondo cui il D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, art. 52, comma 5, è norma di carattere eccezionale e deve essere interpretata alla luce degli artt. 24 e 53 Cost. , in modo da non comprimere il diritto alla difesa e non obbligare il contribuente a pagamenti non dovuti.

  La regola che impedisce al contribuente di utilizzare documenti non esibiti va interpretata restrittivamente, salvaguardando il diritto di difesa e impedendo che la preclusione determini il pagamento di imposte non dovute.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 33

  La disposizione è richiamata dalla C.T.R. insieme alle norme sull’accertamento e sul contenzioso per sostenere la produzione in giudizio di documenti non esibiti durante la verifica. La Cassazione non ne offre un’autonoma interpretazione, ma fonda la decisione sul significato dell’art. 52, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, art. 19-bis

  La disposizione è menzionata nella motivazione della sentenza d’appello per giustificare la produzione in giudizio della documentazione non esibita in sede di verifica, purché non siano intervenute decadenze; la Cassazione non ne fornisce un’autonoma interpretazione.

Massime di principio

• La mancata consegna di documenti durante una verifica fiscale non determina automaticamente la loro inutilizzabilità nel successivo giudizio. Per applicare la preclusione occorre accertare una condotta consapevole e dolosamente diretta a impedire l’ispezione.
• Una dichiarazione veritiera di indisponibilità dei documenti, anche quando dipenda da negligenza nella custodia o conservazione, non basta da sola a integrare il rifiuto doloso richiesto per la preclusione; resta possibile valutare e produrre i documenti in giudizio.
• Il giudice deve distinguere, con una valutazione concreta e motivata, tra un comportamento ostruzionistico e una temporanea indisponibilità della documentazione. Non è sufficiente affermare l’esito della valutazione senza spiegare il percorso logico e gli elementi considerati.
• La cassazione con rinvio per insufficiente accertamento non equivale a una decisione definitiva sulla fondatezza della pretesa tributaria: il giudice di rinvio deve applicare i principi indicati e decidere nuovamente sulla base dei fatti.