Sentenza del 04/05/2023 n. 11719 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La PSPB ha chiesto il rimborso delle ritenute alla fonte subite sui dividendi corrisposti da società italiane negli anni 2010, 2011 e 2012 (aliquote applicate 27% per 2010-2011, 20% per 2012), denunciando una discriminazione rispetto ai fondi pensione italiani e la violazione dell'art. 63 TFUE (libera circolazione dei capitali). In subordine ha contestato la valutazione della prova da parte dell'Ufficio e dei giudici di merito circa l'effettivo versamento delle ritenute, ritenendo le certificazioni prodotte sufficienti.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che l'art. 63 TFUE, pur estendendosi anche ai Paesi terzi, non determina automaticamente l'illegittimità del diverso trattamento fiscale quando ricorrono giustificazioni legittime previste dall'art. 65 TFUE (interpretate restrittivamente) e, in particolare, quando lo Stato estero è nella 'black list' per la mancata garanzia di adeguato scambio di informazioni (art. 168-bis TUIR), ragione che giustifica esigenze di efficacia dei controlli fiscali. Inoltre la Corte ha ritenuto che la ricorrente non abbia assolto l'onere probatorio: mancavano le note di accredito dei dividendi e le certificazioni prodotte non erano idonee come documenti equipollenti. Per questi motivi il ricorso è stato respinto e la ricorrente condannata alle spese.

Norme richiamate

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea (TFUE), art. 63

  1. Nell'ambito delle disposizioni previste dal presente capo sono vietate tutte le restrizioni ai movimenti di capitali tra Stati membri, nonchè tra Stati membri e paesi terzi. 2. Nell'ambito delle disposizioni previste dal presente capo sono vietate tutte le restrizioni sui pagamenti tra Stati membri, nonchè tra Stati membri e paesi terzi.

  La Corte ha riconosciuto che l'art. 63 si applica anche ai rapporti con Paesi terzi e può essere invocato contro trattamenti fiscali differenti; tuttavia non opera automaticamente se esistono giustificazioni legittime ai sensi dell'art. 65 TFUE.

• TFUE, art. 65

  Consente deroghe all'art. 63 per ragioni legate alla normativa tributaria nazionale (es. luogo di residenza o collocamento del capitale); va interpretato restrittivamente e non può giustificare discriminazioni arbitrarie; le differenze devono essere giustificate da ragioni di interesse generale o dalla non comparabilità delle situazioni (es. esigenze di efficacia dei controlli fiscali).

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27

  Disciplina la ritenuta alla fonte sugli utili corrisposti ai non residenti (aliquota ordinaria 27%); la normativa è stata modificata per prevedere regimi favorevoli (es. aliquota ridotta per fondi pensione UE/SEE) ma resta applicabile ai non residenti non qualificati.

• TUIR, art. 168-bis

  Stabilisce criteri relativi allo scambio di informazioni e alle black/white list; l'inclusione del Paese nella black list (assenza di adeguato scambio di informazioni) può giustificare il diverso trattamento fiscale per motivi di efficacia dei controlli.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Norme processuali in materia tributaria relative ai requisiti della motivazione delle sentenze e ai vizi di motivazione; qui richiamata nel contesto dell'analisi della completezza della motivazione della CTR.

• Codice Civile, artt. 2697, 2712, 2719

  Richiamati come norme che disciplinano l'onere della prova e la valutazione della prova documentale: il contribuente-assistito ha l'onere di fornire documentazione idonea a provare gli elementi costitutivi del diritto al rimborso (es. prove dell'effettivo versamento delle ritenute).

• Codice di procedura civile, art. 360 (comma 1, nn. 3 e 4)

  Richiamato nei motivi di cassazione come norme che individuano i vizî impugnabili della motivazione e l'errata applicazione della legge; la Corte ha escluso i vizi denunciati ai sensi di tali norme.

Massime di principio

• La libertà di circolazione dei capitali (art. 63 TFUE) si estende anche ai rapporti con Paesi terzi, ma non proibisce automaticamente differenze di trattamento: lo Stato può giustificare regimi diversi per motivi d'interesse generale, in particolare per garantire l'efficacia dei controlli fiscali (ai sensi dell'art. 65 TFUE), specie quando il Paese estero non garantisce un adeguato scambio di informazioni.
• Se il fondo ha sede in uno Stato inserito nella black list per la mancata cooperazione in materia di scambio di informazioni, la diversa imposizione sui dividendi può essere giustificata e non costituisce necessariamente una violazione del TFUE.
• Il contribuente che richiede rimborsi fiscali ha l'onere della prova: è necessario depositare documenti formali e specifici (es. note di accredito dei dividendi, attestazioni bancarie idonee). Certificazioni non formali o documenti non previsti dalla legge possono essere ritenuti insufficienti.
• Quando più ragioni autonome sorreggono una decisione, la dimostrazione dell'infondatezza di una sola non basta a capovolgere l'esito: è necessario colpire tutte le rationes decidendi che sorreggono la pronuncia.
• Nel valutare presunte discriminazioni fiscali fondati sul diritto UE occorre dimostrare comparabilità delle situazioni e l'assenza di giustificazioni imperative (es. esigenze di controllo fiscale); la mera indicazione della diversa aliquota non è sufficiente senza prova della non comparabilità o della mancanza di giustificazione.