Cassazione Civile, Ordinanza n. 07545/2024 del 21/03/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Amministrazione finanziaria aveva riqualificato, ai fini dell'imposta di registro, un atto di cessione totalitaria di quote societarie come cessione di azienda, con conseguente applicazione dell'imposta in misura proporzionale anziché fissa. La Commissione tributaria regionale aveva accolto solo parzialmente l'appello dei contribuenti, confermando in sostanza la riqualificazione, salvo la rideterminazione della base imponibile richiesta in via subordinata. I contribuenti hanno quindi proposto ricorso per cassazione deducendo, con un unico motivo, la violazione dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, dell'art. 11 della Tariffa, Parte I, e degli artt. 1362 e 1363 c.c. in relazione agli artt. 2322 e 2555 c.c., sostenendo che la CTR aveva erroneamente assimilato la cessione totalitaria di partecipazioni alla cessione di azienda, valorizzando una supposta identità di funzione economica tra istituti diversi e senza considerare la concreta causa negoziale perseguita dalle parti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dei contribuenti. Ha rilevato che, nella formulazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 successiva alla legge di bilancio 2018, interpretata autenticamente dalla legge n. 145/2018, l'interpretazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro deve essere effettuata esclusivamente sulla base dell'atto presentato alla registrazione, dei suoi elementi desumibili e dei suoi effetti giuridici, senza poter considerare elementi extratestuali o atti collegati privi di nesso testuale. Ha quindi affermato che la cessione totalitaria di quote e la cessione di azienda sono operazioni giuridicamente distinte e non fungibili, sicché non è legittima la riqualificazione della prima nella seconda per il solo fatto che producano un risultato economico equivalente o comportino un'acquisizione indiretta dell'azienda. Poiché la CTR si era discostata da tali principi, la sentenza è stata cassata e, non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, la causa è stata decisa nel merito con accoglimento del ricorso originario dei contribuenti. Le spese di lite sono state compensate in ragione della recente evoluzione normativa e giurisprudenziale.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  formulazione previgente e formulazione vigente richiamate nel testo

  Nella formulazione vigente, deve essere applicato secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, sulla base dei soli elementi desumibili dall'atto medesimo, senza rilievo di elementi extratestuali o atti collegati privi di nesso testuale. L'interpretazione autentica del 2018 opera retroattivamente.

• art. 11 della Tariffa, Parte I, d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Richiamato dai ricorrenti a sostegno della corretta tassazione dell'atto come cessione di quote, non come cessione di azienda.

• art. 1362 c.c.

  Richiamato dai ricorrenti per censurare l'erronea interpretazione dell'atto negoziale.

• art. 1363 c.c.

  Richiamato dai ricorrenti per censurare l'erronea interpretazione complessiva delle clausole negoziali.

• art. 2322 c.c.

  Richiamato in relazione alla disciplina della cessione di quote/partecipazioni sociali.

• art. 2555 c.c.

  Richiamato in relazione alla nozione di azienda e alla distinzione rispetto alla cessione di partecipazioni sociali.

• art. 374 c.p.c.

  La Corte esclude la sussistenza di ragioni per rimettere la decisione alle Sezioni Unite.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Costituisce il vizio dedotto nel ricorso per cassazione, per violazione di legge.

• art. 10-bis L. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato per affermare la libertà del contribuente di scegliere tra diversi regimi opzionali e operazioni comportanti diverso carico fiscale; gli elementi extratestuali possono rilevare solo nell'ambito dell'abuso del diritto e con le relative garanzie.

• art. 1, comma 87, lett. a), L. 27 dicembre 2017, n. 205

  Ha riformulato l'art. 20 del TUR, limitando l'interpretazione ai soli elementi desumibili dall'atto presentato alla registrazione.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018, n. 145

  Ha qualificato come interpretazione autentica la riformulazione dell'art. 20, attribuendole efficacia retroattiva.

• art. 384, secondo comma, c.p.c.

  Consente alla Corte, cassata la sentenza impugnata, di decidere la causa nel merito quando non occorrano ulteriori accertamenti di fatto.

Massime di principio

• In tema di imposta di registro, l'Amministrazione finanziaria deve qualificare l'atto negoziale sulla base della sua intrinseca natura e dei suoi effetti giuridici, ma limitandosi agli elementi desumibili dall'atto registrato, senza poter fondare la riqualificazione su elementi extratestuali o su atti collegati privi di un nesso testuale con esso.
• La nuova formulazione dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, come interpretata autenticamente dal legislatore, opera retroattivamente anche per gli atti e gli avvisi di liquidazione formati prima della modifica normativa.
• La cessione totalitaria di partecipazioni sociali non può essere assimilata, ai fini dell'imposta di registro, alla cessione di azienda solo perché consente indirettamente il controllo o l'acquisizione dell'azienda sociale: i due istituti restano giuridicamente distinti e producono effetti diversi.
• Il risultato economico perseguito dalle parti non può sostituire il modello giuridico effettivamente adottato, quando l'accertamento fiscale debba avvenire alla luce degli effetti giuridici dell'atto presentato e non di una ricostruzione sostitutiva basata sulla funzione economica dell'operazione.
• Gli elementi extratestuali e gli atti collegati possono rilevare soltanto, se ne ricorrono i presupposti, nell'ambito della disciplina dell'abuso del diritto e con le garanzie procedurali previste dalla legge.

Come è indicizzato