Cassazione Civile, Ordinanza n. 16850/2026 del 29/05/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate recuperava IVA indebitamente detratta per l’anno d’imposta 2007, ritenendo che una fattura relativa al rimborso di costi e onorari connessi a una cessione di partecipazioni fosse accessoria a un’operazione principale esente. Contestualmente venivano irrogate sanzioni per illegittima detrazione dell’IVA e per dichiarazione infedele, con applicazione del cumulo giuridico. In primo grado il ricorso della società era accolto solo quanto alle sanzioni; in appello l’Agenzia otteneva la conferma integrale dell’avviso. In sede di legittimità la società aveva già ottenuto un precedente rinvio limitato alla riquantificazione della sanzione secondo la lex mitior. Riassunto il giudizio, il giudice di merito applicava una disciplina sopravvenuta più favorevole e riduceva ulteriormente le sanzioni. L’Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi: con il primo lamentava nullità della sentenza per motivazione apparente o comunque insufficiente, sostenendo che la decisione fosse vaga e priva di concreto supporto argomentativo; con il secondo deduceva violazione delle norme sulle sanzioni tributarie, censurando l’applicazione della legge più favorevole sopravvenuta, l’erronea qualificazione della violazione IVA come fattispecie sanzionata con importo fisso anziché proporzionale, e l’omessa considerazione della sanzione per dichiarazione infedele.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo la motivazione della sentenza di rinvio sufficientemente intellegibile e non meramente apparente. Ha invece accolto il secondo motivo nei limiti esposti in motivazione: ha affermato che la lex mitior sopravvenuta può applicarsi nel giudizio di rinvio, ma ha corretto la ricostruzione del giudice di merito sulla disciplina sanzionatoria dell’indebita detrazione IVA, rilevando che la modifica normativa più favorevole non era retroattivamente applicabile ai fatti di causa per la limitazione temporale prevista dalla nuova legge; ha inoltre precisato che la sanzione per dichiarazione infedele non è assorbita da quella per illegittima detrazione, trattandosi di illeciti distinti. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia in diversa composizione, che dovrà riesaminare la disciplina sanzionatoria e provvedere anche sulle spese, incluse quelle di legittimità.

Norme richiamate

• art. 19, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato quale base del recupero a tassazione dell’IVA indebitamente detratta in relazione a operazioni considerate accessorie a un’operazione principale esente

• art. 6, comma 6, d.lgs. n. 471 del 1997

  indicato come norma sanzionatoria per l’illegittima detrazione IVA; la Corte distingue tra il primo periodo, che prevede sanzione proporzionale, e il secondo periodo, che riguarda ipotesi punite con sanzione fissa, escludendo che la fattispecie in causa rientrasse nel secondo

• art. 5, comma 4, d.lgs. n. 471 del 1997

  richiamato per la sanzione relativa alla dichiarazione infedele; la Corte afferma che tale illecito non è assorbito da quello di illegittima detrazione

• art. 7, commi 1 e 2, d.lgs. n. 471 del 1997

  richiamato per l’aumento applicato nel cumulo giuridico delle sanzioni

• art. 12 d.lgs. n. 472 del 1997

  richiamato come base del cumulo giuridico e dell’aumento nella determinazione della sanzione unica

• art. 3, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997

  richiamato come principio generale di retroattività della legge sanzionatoria più favorevole, applicabile anche nel giudizio di rinvio

• art. 1, comma 935, l. n. 205 del 2017

  disposizione che ha previsto una disciplina più favorevole in materia di sanzioni IVA e la sua applicazione ai casi anteriori, secondo il testo considerato dalla Corte

• art. 6, comma 3-bis, d.l. n. 34 del 2019 conv. in l. n. 58 del 2019

  norma che ha aggiunto al comma 935 la previsione espressa di retroattività; la Corte ne afferma l’applicabilità nel giudizio di rinvio quale ius superveniens favorevole

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  richiamato come parametro del motivo sulla nullità della sentenza per motivazione apparente

• artt. 61 e 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamati quale parametro della motivazione delle sentenze tributarie

• art. 132 c.p.c.

  richiamato in relazione al requisito della motivazione della sentenza

• art. 111 Cost.

  richiamato a fondamento del controllo sulla motivazione

• art. 112 c.p.c.

  richiamato dalla ricorrente nel primo motivo

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  richiamato come parametro del motivo di violazione di legge sulle sanzioni tributarie

• art. 49 Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea

  richiamato dalla società in memoria a sostegno del principio di proporzionalità e della lex mitior

• art. 52 Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea

  richiamato dalla società in memoria a sostegno del principio di proporzionalità

• art. 5, par. 4, TUE

  richiamato dalla società in memoria per il principio di proporzionalità

• art. 273 Direttiva IVA

  richiamato dalla società in memoria in relazione al sistema sanzionatorio IVA

• art. 53 Cost.

  richiamato dalla società in memoria quale parametro di proporzionalità

Massime di principio

• La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla, quando pur essendo graficamente presente non consente di comprendere il ragionamento decisionale, lasciando all’interprete mere congetture; non basta il mero difetto di sintesi o di completezza se il percorso logico è comunque percepibile.
• Nel giudizio tributario di rinvio può trovare applicazione la disciplina sanzionatoria più favorevole sopravvenuta, quando il rapporto non sia esaurito e la nuova disciplina si collochi nel perimetro del thema decidendum devoluto al giudice di rinvio.
• L’efficacia vincolante della sentenza di cassazione con rinvio viene meno se, nelle more, interviene uno ius superveniens che modifica o sostituisce la disciplina sulla quale il principio di diritto era stato enunciato.
• L’indebita detrazione IVA e l’infedele dichiarazione sono illeciti distinti e autonomi: la seconda violazione non assorbe la prima, perché differiscono per condotta, struttura e bene giuridico tutelato.
• Quando una norma sanzionatoria viene modificata distinguendo tra ipotesi punite con sanzione proporzionale e ipotesi punite con sanzione fissa, il giudice deve sussumere la fattispecie concreta nella corretta previsione tipologica e non può applicare automaticamente il regime più favorevole se una disposizione transitoria ne limita l’efficacia ai fatti successivi.

Come è indicizzato