Cassazione Civile, Ordinanza n. 36216/2021 del 23/11/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione emesso per imposte di registro, ipotecaria e catastale, con cui l'Ufficio aveva riqualificato una sequenza negoziale composta da una costituzione di società a responsabilità limitata con conferimento di ramo d'azienda e da una successiva cessione totalitaria delle partecipazioni sociali, considerandola nel complesso come cessione indiretta di ramo d'azienda. La società contribuente aveva impugnato l'atto e la Commissione tributaria regionale aveva accolto l'appello, riformando la decisione di primo grado e ritenendo che l'imposta di registro dovesse applicarsi con riguardo ai singoli negozi e ai relativi effetti, non al risultato finale complessivo dell'operazione. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando la violazione e falsa applicazione dell'art. 20 del D.P.R. n. 131 del 1986, sostenendo che il giudice di merito aveva errato nel limitare l'imposizione alla natura e agli effetti di ciascun atto isolatamente considerato, senza valorizzare il collegamento funzionale tra gli atti e il risultato economico unitario perseguito. La resistente si è costituita con controricorso.

La decisione

La Corte ha ritenuto anzitutto validamente instaurato il contraddittorio nei confronti della società incorporante, richiamando il principio secondo cui, dopo la riforma dell'art. 2504-bis c.c., la fusione ha natura evolutivo-modificativa e la procura alle liti rilasciata dalla società incorporata resta efficace anche dopo l'incorporazione. Nel merito, però, ha giudicato infondato il motivo dell'Agenzia: ha affermato che, in base all'art. 20 del D.P.R. n. 131 del 1986, come modificato dalla L. n. 205 del 2017 e interpretato autenticamente dalla L. n. 145 del 2018, l'imposta di registro deve essere applicata solo sulla base del contenuto dell'atto presentato, senza considerare atti collegati o elementi extratestuali, salvo le ipotesi espressamente previste. Di conseguenza, l'Amministrazione non poteva riqualificare unitariamente più atti come cessione indiretta di ramo d'azienda, ma doveva valutare separatamente gli effetti fiscali di ciascuna operazione. Il ricorso è stato quindi rigettato, con compensazione delle spese per l'evoluzione normativa e l'incertezza giurisprudenziale risolta solo dopo l'intervento della Corte costituzionale.

Norme richiamate

• art. 20 D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  Ai fini dell'imposta di registro, l'atto va interpretato in base al suo contenuto e agli elementi desumibili dal medesimo, senza ricorso ad atti collegati o elementi extratestuali, salvo quanto previsto dalle norme speciali.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il vizio denunciato in cassazione per violazione o falsa applicazione di legge.

• art. 83 c.p.c.

  La procura alle liti rilasciata dalla società incorporata è ritenuta valida anche dopo la fusione/incorporazione.

• art. 2504-bis c.c.

  La fusione non estingue la società incorporata in senso rilevante per il processo, ma determina una vicenda evolutivo-modificativa del soggetto giuridico.

• art. 1, comma 87, L. 27 dicembre 2017 n. 205

  «dell'atto presentato»; «sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi»

  Ha modificato l'art. 20 del TUR ribadendo la natura di imposta d'atto e l'irrilevanza degli atti collegati e degli elementi extratestuali.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018 n. 145

  Qualifica la modifica dell'art. 20 come interpretazione autentica, con efficacia retroattiva anche per gli atti anteriori ancora sub iudice.

• art. 23, comma 9, D.L. 28 ottobre 2020 n. 137

  Ha consentito la trattazione camerale da remoto.

• L. 18 dicembre 2020 n. 176

  Conversione del D.L. n. 137 del 2020.

• art. 380-bis c.p.c.

  Ha consentito la definizione del ricorso in camera di consiglio sulla base della proposta del relatore.

• art. 6 D.Lgs. 17 gennaio 2003 n. 6

  Ha riformato l'art. 2504-bis c.c. nel quadro della fusione societaria.

• artt. 3 e 53 Cost.

  Le questioni di legittimità costituzionale dell'art. 20, come modificato, sono state dichiarate non fondate o manifestamente infondate.

• art. 6 CEDU

  La Corte costituzionale ha escluso che la norma tributaria interpretativa violi i motivi imperativi di interesse generale richiamati in relazione a tale disposizione.

• art. 10-bis L. 212/2000

  Richiamato per escludere una lettura antielusiva dell'art. 20, che darebbe luogo a incoerenze sistematiche.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, dopo la riforma interpretativa dell'art. 20 del TUR, la qualificazione fiscale deve fondarsi esclusivamente sugli elementi desumibili dall'atto presentato, senza considerare atti collegati o dati extratestuali, salvo specifiche previsioni di legge.
• L'Amministrazione finanziaria non può riqualificare, ai fini dell'imposta di registro, una pluralità di negozi come se fossero un unico atto unitario quando ciascun atto conservi una propria autonoma rilevanza giuridica e fiscale.
• La norma di interpretazione autentica sull'art. 20 del TUR ha efficacia retroattiva e si applica anche agli atti anteriori alla sua entrata in vigore se il relativo contenzioso è ancora pendente.
• In caso di fusione o incorporazione societaria, la procura alle liti conferita dalla società incorporata continua a spiegare effetti e legittima il difensore già nominato a compiere gli atti processuali necessari per la tutela della posizione dell'incorporante.
• La compensazione delle spese può essere giustificata dall'evoluzione normativa e dall'incertezza giurisprudenziale poi risolta dall'intervento della Corte costituzionale.

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