Cassazione Civile, Sentenza n. 26222/2023 del 08/09/2023

Esito

La controversia

SAP aveva chiesto il rimborso delle ritenute sugli interessi percepiti su BTP e obbligazioni Unicredit per gli anni 2002-2003-2004 ritenendo le ritenute non dovute ai sensi dell'art. 6 del d.lgs. n. 239/1996. L'Agenzia ha inviato un questionario per integrazioni documentali rimasto senza risposta e ha successivamente negato il rimborso. SAP ha vinto in primo grado e la CTR ha confermato l'accoglimento; l'Agenzia ha quindi impugnato in Cassazione deducendo (i) che la mancata risposta al questionario avrebbe dovuto precludere la considerazione dei documenti prodotti successivamente, (ii) che la qualificazione della SAP come beneficiario effettivo era errata e richiedeva valutazioni fattuali non svolte, (iii) insufficiente assolvimento dell'onere della prova da parte della contribuente, e (iv) vizio di motivazione apparente della sentenza impugnata. SAP ha proposto ricorso incidentale condizionato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e ha dichiarato assorbito il ricorso incidentale. Sul primo motivo ha ritenuto infondato il vizio: l'Ufficio non aveva dato l'avvertimento specifico previsto dall'art. 32, comma 4, del d.P.R. n. 600/1973 circa le conseguenze preclusive della mancata risposta, per cui la documentazione prodotta in giudizio poteva essere valutata. I restanti motivi dell'Agenzia sono stati dichiarati inammissibili perché in realtà miravano a una rivalutazione di merito e della prova, materia non sindacabile in Cassazione. La Corte ha condannato l'Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese processuali in favore della controricorrente.

Norme richiamate

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 32, comma 4

  l'Ufficio deve informare il contribuente contestualmente alla richiesta che le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell'ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell'accertamento in sede amministrativa e contenziosa

  La Corte interpreta l'art. 32 c.4 nel senso che l'esclusione dei documenti prodotti successivamente può operare solo se l'Ufficio ha formulato un invito specifico e puntuale accompagnato dall'avvertimento espresso sulle conseguenze della mancata ottemperanza; l'omissione di tale avvertimento fa venir meno la preclusione.

• d.lgs. 1 aprile 1996, n. 239 - artt. 6 e 7

  Le disposizioni riguardano la disciplina delle ritenute sugli interessi e la nozione di beneficiario effettivo. La Corte osserva che la qualificazione di beneficiario effettivo è questione di fatto valutabile in sede di merito; una diversa valutazione documentale non è sindacabile in Cassazione se fondata su motivata ricostruzione dei fatti.

• cod. civ. art. 2697

  Principio dell'onere della prova. Tuttavia la Corte rileva che la contestazione dell'ente impositore attinente all'istruttoria e alla valutazione della prova è materia di merito, non riequilibrabile in sede di legittimità salvo vizio di diritto.

• cod. proc. civ. art. 360, primo comma, n. 3 e n. 4

  Norme di rimessione per Cassazione utilizzate dall'Agenzia; la Corte ricorda che i motivi che si risolvono in una rivalutazione del fatto o della prova sono inammissibili ai sensi dell'art. 360 n.3 e che la censura di motivazione deve configurarsi come reale carenza logico-giuridica, non come dissenso motivato dai giudici di merito.

• l. 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente) artt. 6 e 10

  Ribadito il principio di lealtà procedimentale dovuto anche dall'amministrazione finanziaria nell'istruttoria; la mancata osservanza può incidere sull'ammissibilità della prova.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - art. 57 e art. 36

  Norme processuali tributarie richiamate dall'Agenzia in tema di ammissibilità dei mezzi di prova e motivazione della sentenza; la Corte ha valutato che le censure mosse erano in realtà valutazioni di merito o prime eccezioni ritualmente manifestabili.

• cod. proc. civ. art. 132

  Riferimento al vizio di motivazione invocato: la Corte ha ritenuto che la censura si traducesse in una richiesta di rinnovata valutazione del merito e non in una concreta nullità motivazionale rilevante per la Cassazione.

• d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, art. 23, comma 8-bis

  Norma procedurale richiamata per ammettere le conclusioni rese in udienza; riferimento formale alla modalità processuale seguita.

Massime di principio

• Se l'amministrazione invia un questionario ai sensi dell'art. 32 d.P.R. n. 600/1973, per precludere la valutazione successiva di documenti prodotti in sede contenziosa è necessario che l'invito contenga l'avvertimento specifico previsto dall'art. 32, comma 4; in mancanza di tale avvertimento i documenti possono essere valutati dal giudice.
• Le questioni sulla qualificazione del 'beneficiario effettivo' e sull'idoneità probatoria della documentazione sono primariamente di merito: la Cassazione non può sostituirsi al giudice di merito per rinnovare la valutazione degli elementi di fatto e della prova, salvo vizi giuridici rilevanti.
• L'onere della prova (art. 2697 c.c.) grava sulle parti, ma la contestazione della sua corretta valutazione rientra nella cognizione di merito e non giustifica, di per sé, la cassazione.
• Una censura formulata come 'vizio di motivazione apparente' che in realtà mira a criticare la valutazione probatoria è in genere inammissibile in Cassazione; occorre dimostrare la vera insufficienza o contraddittorietà della motivazione sul piano giuridico.
• Le eccezioni sollevate per la prima volta in appello possono essere rilevanti solo se fondate su profili di diritto o di rito; la loro ammissibilità dipende dalla natura dell'eccezione e dal momento processuale in cui sono state proposte.
• In controversie fiscali, la condotta di buona fede e di lealtà dell'amministrazione nell'istruttoria è rilevante e omissioni formali dell'Ufficio possono precludere l'applicazione delle sanzioni processuali in danno del contribuente.