Cassazione Civile, Ordinanza n. 01129/2025 del 16/01/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2013 e 2014, fondati su un p.v.c. da cui l'Ufficio ha desunto l'esistenza di un sistema fraudolento basato su operazioni oggettivamente inesistenti tra una società fornitrice di inerti e la società poi divenuta resistente. L'Agenzia ha recuperato a tassazione IVA indebitamente detratta e costi indebitamente dedotti ai fini IRES e IRAP, assumendo che le fatture emesse per vendite di materiale inerte non corrispondessero a operazioni reali. La CTR aveva invece ritenuto effettive le operazioni, valorizzando la provenienza dei materiali da due cave, i rapporti contrattuali tra le società, il subentro nella gestione di una cava e una successiva nota di credito emessa a rettifica per materiale non conforme dopo l'esondazione del Tevere. In Cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) violazione degli artt. 39 d.P.R. 600/1973, 54 d.P.R. 633/1972, 2727, 2729 e 2697 c.c. e 115 c.p.c., per avere il giudice d'appello fondato la decisione su elementi secondari e non aver correttamente valutato i presupposti fattuali e amministrativi delle attività imprenditoriali; 2) omesso esame di fatti decisivi ex art. 360, n. 5, c.p.c., tra cui genericità delle fatture, assenza di documenti di trasporto, antieconomicità del riacquisto, incongruenze sulla disponibilità delle cave e contraddizioni nelle allegazioni difensive; 3) violazione dell'art. 26 d.P.R. 633/1972 in relazione all'anno 2014, sostenendo che la nota di credito fosse stata emessa in modo generico e in violazione della disciplina delle variazioni in diminuzione, senza adeguato richiamo alla merce e al titolo originario.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondati il primo e il secondo motivo, osservando che la CTR non aveva applicato correttamente il criterio di valutazione complessiva e non atomistica degli indizi e non aveva esaminato fatti storici potenzialmente decisivi relativi all'effettività o meno delle operazioni. Ha inoltre accolto il terzo motivo, rilevando che il giudice d'appello non si era confrontato con l'art. 26 d.P.R. 633/1972 e con la clausola contrattuale richiamata nella scrittura del 5 marzo 2012, clausola che poteva giustificare la rettifica spontanea mediante nota di credito e incidere sul trattamento IVA. Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, che dovrà riesaminare la vicenda alla luce dei principi indicati, verificando sia l'effettiva esistenza delle operazioni sia la correttezza della rettifica IVA collegata alla nota di credito. Non essendovi stata decisione definitiva nel merito, la causa è stata rimessa al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• art. 39 d.P.R. 600/1973

  Richiamato come parametro per il recupero a tassazione e per la valutazione presuntiva delle risultanze di verifica.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Richiamato quale base del potere di accertamento IVA fondato su presunzioni e controlli.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici devono essere valutate complessivamente e non in modo atomistico.

• art. 2729 c.c.

  Gravità, precisione e concordanza degli indizi vanno desunte dall'esame congiunto degli elementi indiziari.

• art. 2697 c.c.

  Una volta provata dall'Ufficio l'oggettiva inesistenza delle operazioni, grava sul contribuente la prova contraria dell'effettività delle stesse.

• art. 115 c.p.c.

  Invocato insieme alle norme sulle prove per censurare la valutazione delle risultanze processuali.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Usato per denunciare violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Usato per denunciare l'omesso esame di fatti decisivi oggetto di discussione.

• art. 26 d.P.R. 633/1972

  La variazione in diminuzione dell'imponibile o dell'IVA è ammessa quando l'operazione viene meno o si riduce per eventi tipizzati o per abbuoni/sconti previsti contrattualmente; la Corte afferma che occorre verificare se la nota di credito sia stata emessa in spontanea attuazione di una clausola negoziale, con effetti anche sull'IVA detraibile, e se operi o meno il limite annuale.

• art. 21 d.P.R. 633/1972

  Richiamato nel testo dell'art. 26 per le ipotesi di rettifica di inesattezze della fatturazione.

• art. 19 d.P.R. 633/1972

  Evocato nell'art. 26 come norma che consente la detrazione dell'imposta corrispondente alla variazione.

• art. 23 d.P.R. 633/1972

  Evocato per la registrazione delle variazioni da parte del cessionario/committente.

• art. 24 d.P.R. 633/1972

  Evocato per la registrazione delle variazioni da parte del cessionario/committente.

• art. 25 d.P.R. 633/1972

  Evocato per la registrazione della variazione da parte del cedente/prestatore.

• art. 56 d.lgs. 546/1992

  Richiamato dall'eccezione di rinuncia alle difese, ritenuta infondata dalla Corte.

Massime di principio

• Nelle controversie su operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione può fondare la ripresa su presunzioni semplici, ma il giudice deve valutarle in modo complessivo, verificandone gravità, precisione e concordanza senza isolare o frammentare i singoli indizi.
• Una volta che l'Ufficio abbia fornito elementi idonei a dimostrare l'inesistenza oggettiva delle operazioni, il contribuente deve provare l'effettività delle prestazioni; tale prova non può ritenersi raggiunta solo mediante fatture, scritture contabili regolari o mezzi di pagamento formalmente corretti.
• L'omesso esame di singoli elementi istruttori non integra di per sé il vizio di cui all'art. 360, n. 5, c.p.c., ma il giudice di merito deve comunque confrontarsi con i fatti storici potenzialmente decisivi e discussi tra le parti.
• La variazione in diminuzione dell'IVA ex art. 26 d.P.R. 633/1972 richiede la verifica della causa concreta della rettifica; se la nota di credito è emessa in esecuzione spontanea di una clausola contrattuale che prevede abbuoni, sconti o riduzioni del corrispettivo, occorre verificare se ricorrano i presupposti legali per la rettifica anche dell'imposta.
• In presenza di una clausola negoziale che incide sulla qualità o quantità della merce fornita, il giudice deve verificare il collegamento tra rettifica documentale e assetto contrattuale, non potendo decidere la questione IVA senza confrontarsi con il contenuto della pattuizione e con la disciplina fiscale delle variazioni in diminuzione.

Come è indicizzato