Sentenza del 13/12/2016 n. 358 - Comm. Trib. Reg. per la Sardegna

Esito

La controversia

La società contestava l'avviso di accertamento n. TW3030302548/2010, relativo al periodo d'imposta 2007 e alle imposte IRES, IVA e IRAP. L'accertamento aveva ricostruito presuntivamente maggiori ricavi mediante un accertamento analitico-induttivo ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600/1973. La contribuente sosteneva, tra l'altro, che l'Ufficio non avesse rispettato l'art. 10, comma 4-bis, della legge n. 146/1998 e l'art. 10, comma 9, del D.L. n. 201/2011, poiché, pur in presenza di congruità e coerenza rispetto agli studi di settore e delle condizioni quantitative previste dalla legge, non aveva fornito una motivazione rafforzata sulle ragioni per cui disattendeva tali risultanze. Contestava inoltre l'omesso esame delle memorie difensive, l'assenza di presunzioni gravi, precise e concordanti, il riferimento al valore normale e l'effettiva esistenza dei maggiori ricavi.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello della società e riformato la sentenza di primo grado. Ha ritenuto che, essendo il contribuente congruo e coerente rispetto agli studi di settore e ricorrendo le condizioni previste dall'art. 10, comma 4-bis, della legge n. 146/1998, l'Agenzia delle Entrate potesse procedere all'accertamento analitico-induttivo solo indicando specificamente le ragioni per cui gli studi di settore fossero inadeguati a stimare i ricavi. Poiché l'avviso si limitava a richiamare l'inadeguatezza dei ricavi rispetto ai costi sostenuti e ai mutui erogati, senza esplicitare tali ragioni con una motivazione rafforzata, l'accertamento è stato ritenuto illegittimo. L'atto impugnato è stato annullato integralmente. Le spese di giudizio sono state compensate tra le parti.

Norme richiamate

• Art. 10, comma 4-bis, legge n. 146/1998

  Nei confronti dei contribuenti che risultano congrui, non possono essere effettuate determinate rettifiche analitico-induttive quando l'ammontare dei ricavi non dichiarati non supera il 40% dei ricavi dichiarati e, comunque, non supera euro 50.000.

  La norma non impedisce in assoluto l'accertamento analitico-induttivo, ma, quando ricorrono le condizioni previste, impone all'Ufficio di motivare specificamente le ragioni per cui intende disattendere gli studi di settore.

• Art. 10, comma 9, D.L. n. 201/2011, convertito dalla legge n. 214/2011

  La disposizione è stata applicata nel testo vigente ratione temporis e rafforza l'esigenza di una motivazione specifica quando l'Amministrazione si discosta dalle risultanze degli studi di settore.

• Art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 600/1973

  Consente l'accertamento analitico-induttivo fondato su presunzioni gravi, precise e concordanti. Nel caso esaminato, l'utilizzo di tale metodo è stato ritenuto illegittimo per la carenza della motivazione rafforzata richiesta dalla disciplina sugli studi di settore.

• Art. 10, comma 1, legge n. 212/2000 – Statuto dei diritti del contribuente

  La tutela dell'affidamento e della buona fede del contribuente richiede che l'Amministrazione espliciti le ragioni del superamento degli studi di settore, soprattutto quando il contribuente vi si è adeguato risultando congruo e coerente.

• Art. 42, commi 2 e 3, D.P.R. n. 600/1973

  È stato invocato dalla società in relazione all'obbligo di motivazione dell'avviso e al mancato esame delle memorie difensive, ma la decisione è stata definita sulla base della violazione della disciplina sugli studi di settore.

• Art. 10, comma 2, legge n. 146/1998

  Richiamato in relazione agli indicatori di coerenza degli studi di settore, rispetto ai quali la società risultava coerente.

• Art. 62-bis D.L. n. 331/1993, convertito dalla legge n. 427/1993

  Richiamato quale base normativa degli studi di settore applicati alla posizione della società.

Massime di principio

• Quando un contribuente risulta congruo e coerente rispetto agli studi di settore, l'Amministrazione non può discostarsene con una motivazione generica: deve spiegare in modo concreto e specifico perché tali strumenti non siano attendibili nel caso particolare.
• Il richiamo a elementi come costi sostenuti, finanziamenti o mutui non è necessariamente sufficiente; tali elementi devono essere collegati a una motivazione analitica che dimostri l'inadeguatezza degli studi di settore.
• La violazione dell'obbligo di motivazione rafforzata può comportare l'annullamento dell'intero accertamento, rendendo assorbite le ulteriori contestazioni sul merito dei maggiori ricavi.
• La congruità rispetto agli studi di settore non garantisce in assoluto l'impossibilità di accertamento, ma attribuisce al contribuente una specifica tutela procedimentale e motivazionale.
• In situazioni analoghe occorre verificare sia la percentuale e l'importo dei maggiori ricavi contestati, sia la presenza nell'avviso di accertamento di una spiegazione puntuale delle ragioni per cui gli studi di settore vengono superati.