Cassazione Civile, Ordinanza n. 23614/2022 del 28/07/2022

Esito

La controversia

Il contribuente impugnava un atto di contestazione relativo all’anno d’imposta 2008, con il quale l’Amministrazione finanziaria gli aveva contestato l’omessa indicazione nella dichiarazione annuale di capitali detenuti all’estero. La CTP aveva respinto il ricorso e la CTR aveva confermato la decisione. In cassazione il contribuente deduceva tre motivi: (1) violazione dell’art. 12, comma 2-ter, d.l. n. 78/2009, sostenendo che l’Ufficio fosse decaduto dal potere sanzionatorio perché il raddoppio dei termini non sarebbe stato applicabile al periodo d’imposta 2008; (2) violazione delle norme sul monitoraggio fiscale e sullo scudo fiscale, sostenendo che la sanzione fosse illegittima quanto alle disponibilità sul conto corrente perché il relativo saldo era stato rimpatriato tramite adesione allo scudo fiscale ter; (3) violazione dell’art. 6, comma 4, L. n. 212/2000 e dell’art. 7 d.lgs. n. 472/1997, per avere la CTR escluso la riduzione della sanzione nonostante la condotta del contribuente, che secondo l’Ufficio non avrebbe collaborato esibendo i documenti solo in sede contenziosa.

La decisione

La Corte ha rigettato tutti e tre i motivi. Ha ritenuto infondato il primo, affermando che il comma 2-ter dell’art. 12 d.l. n. 78/2009 ha natura procedimentale e si applica anche ai periodi anteriori alla sua entrata in vigore, mentre la presunzione di evasione del comma 2 ha natura sostanziale e non retroattiva. Ha rigettato il secondo motivo, osservando che la sanzione per violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale ex art. 5, comma 2, d.l. n. 167/1990 ha titolo autonomo rispetto all’evasione e colpisce l’omessa dichiarazione delle attività estere, indipendentemente dallo scudo fiscale. Ha rigettato anche il terzo motivo, precisando che il principio dell’art. 6, comma 4, L. n. 212/2000 opera solo se il documento sia già in possesso dell’Amministrazione per quello specifico periodo d’imposta o se il contribuente dimostri di averlo già trasmesso e di averlo specificamente richiamato nel procedimento relativo a quel periodo; nel caso concreto mancava tale dimostrazione. Il ricorso è stato quindi respinto, con condanna alle spese e applicazione del contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• art. 12, comma 2-ter, d.l. n. 78/2009

  raddoppiano ... i termini di decadenza e di prescrizione stabiliti per la notificazione degli atti di contestazione o di irrogazione delle sanzioni per l'omessa denuncia delle disponibilità finanziarie detenute all'estero

  ha natura procedimentale e si applica anche ai periodi d’imposta precedenti la sua entrata in vigore, secondo il principio tempus regit actum

• art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009

  presunzione di evasione ... con riguardo agli investimenti e alle attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato

  ha natura sostanziale e non retroattiva

• art. 3, comma 1, d.lgs. n. 472/1997

  vieta la retroattività della norma sanzionatoria solo quando introduca una nuova condotta vietata; non impedisce la previsione di una sanzione più severa per una condotta già illecita

• art. 13-bis d.l. n. 78/2009

  richiamato dal ricorrente; la Corte lo considera insieme alle altre norme sul monitoraggio fiscale, senza trarne un diverso esito

• art. 14, comma 1, lett. b), d.l. n. 350/2001

  richiamato dal ricorrente nel quadro delle disposizioni sullo scudo fiscale e sulla disciplina delle disponibilità estere

• art. 5, comma 2, d.l. n. 167/1990

  hanno un titolo autonomo e una autonoma giustificazione

  sanziona autonomamente l’omessa dichiarazione delle attività finanziarie detenute all’estero, indipendentemente dall’accertamento di evasione fiscale connessa

• art. 4, comma 1, d.l. n. 167/1990

  norma dichiarativa già vigente ratione temporis, posta a fondamento dell’obbligo di monitoraggio fiscale

• art. 6, comma 4, L. n. 212/2000

  non possono considerarsi in possesso dell'ufficio ... documenti acquisiti con riferimento ad anno differente da quello oggetto di accertamento

  l’esonero dalla riproduzione documentale opera solo entro il perimetro del medesimo periodo d’imposta e se il documento è già certamente nella disponibilità dell’Amministrazione per quel procedimento

• art. 7, commi 1 e 4, d.lgs. n. 472/1997

  richiamato in tema di dosimetria della sanzione, ma ritenuto non decisivo nel caso concreto

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  norma processuale invocata per denunciare violazioni di legge nei tre motivi di ricorso

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  richiamato per dare atto dell’obbligo di versamento dell’ulteriore contributo unificato in caso di rigetto

Massime di principio

• La previsione che raddoppia i termini per la notificazione degli atti di contestazione o irrogazione delle sanzioni per omessa dichiarazione di attività finanziarie estere ha natura procedimentale e si applica anche ai periodi d’imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• La presunzione di evasione relativa a investimenti e attività finanziarie detenute in Stati o territori a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e, come tale, non opera retroattivamente.
• La sanzione per omesso monitoraggio fiscale delle attività estere ha titolo autonomo rispetto all’accertamento dell’evasione e può essere irrogata anche indipendentemente dalla prova di un maggior reddito non dichiarato.
• Il principio secondo cui l’Amministrazione non può richiedere documenti già in suo possesso opera solo se la documentazione sia riferibile al medesimo periodo d’imposta oggetto di controllo, oppure se il contribuente dimostri di averla già trasmessa e di averne specificamente richiamato la disponibilità nel procedimento pertinente.
• In materia sanzionatoria tributaria, la mera allegazione di una precedente messa a disposizione di documenti in altro procedimento o per altro periodo d’imposta non basta a escludere la richiesta reiterata dell’Ufficio nel diverso accertamento.

Come è indicizzato