Sentenza del 29/04/2015 n. 8648 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate aveva notificato il 5 aprile 2006 accertamenti per gli anni d’imposta 2001, 2002 e 2003, recuperando IVA e applicando sanzioni per l’uso del regime del margine nelle fatture relative ad autovetture usate acquistate da operatori intracomunitari. Dai libretti di circolazione risultava che i veicoli erano stati intestati, prima dell’immatricolazione in Italia, a imprese estere di autonoleggio: secondo il Fisco, queste imprese avevano acquistato le auto nell’esercizio dell’attività e detratto l’IVA, sicché le successive cessioni dovevano seguire il regime IVA ordinario. La contribuente contestava gli accertamenti e le sanzioni, sostenendo, tra l’altro, la legittimità del regime del margine, la violazione dell’affidamento e l’illegittimità degli atti per mancata allegazione di documenti richiamati; invocava inoltre l’incertezza normativa quale esimente. La CTR Toscana aveva confermato gli accertamenti, respinto l’appello principale e accolto quello incidentale dell’Ufficio sulle sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha confermato che il regime del margine richiede che l’IVA non sia stata detratta a monte e che, trattandosi di regime speciale e derogatorio, spettava alla contribuente provare i relativi presupposti. La provenienza delle auto da imprese di autonoleggio, desumibile anche dai libretti di circolazione, consentiva di presumere la detrazione dell’IVA; la contribuente doveva inoltre verificare con la diligenza richiesta a un operatore professionale la regolarità sostanziale dell’operazione: la sola indicazione del regime del margine in fattura non era sufficiente. Il quarto e il quinto motivo, relativi a omessa pronuncia sull’affidamento e alla mancata allegazione di documenti, sono stati dichiarati inammissibili o comunque disattesi: la CTR aveva implicitamente affrontato le questioni e i rapporti delle autorità estere riguardavano la prova in giudizio, non la validità formale dell’atto. Sono stati respinti anche i motivi sulle sanzioni: l’esimente richiede un’incertezza normativa oggettiva e inevitabile, non ravvisata nel caso concreto. La società è stata condannata alle spese del giudizio di cassazione, liquidate in 10.260 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito; resta fermo l’esito favorevole all’Ufficio dei precedenti gradi.

Norme richiamate

• D.L. 23 febbraio 1995, n. 41, art. 36 (regime IVA del margine)

  Ne deriva la presunzione, logica e circostanziale, che gli operatori intracomunitari, intestatari dei libretti d'immatricolazione, avendo acquistato nell'ambito di attività d'impresa, non potessero che detrarre "a monte" l'IVA. Il che comportava, quindi, che le successive fasi di rivendita dovessero necessariamente seguire le regole ordinarie. Ne consegue che, essendo l'applicazione dei regime del margine di utile un regime impositivo speciale e derogatorio rispetto a quello ordinario ed essendo la contestazione dell'Amministrazione fondata su elementi oggettivi, l'onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che giustificavano l'operatività di tale regime incombeva, quale cessionario nazionale, alla Soc. contribuente.

  Il regime del margine è applicabile solo se ricorrono i suoi presupposti, tra cui la mancata detrazione dell’IVA a monte nella catena delle cessioni. Poiché si tratta di un regime speciale derogatorio, il cessionario che lo invoca deve provare tali presupposti; elementi oggettivi, come la precedente intestazione dei veicoli a imprese di autonoleggio, possono fondare la presunzione che l’IVA sia stata detratta.

• D.L. 23 febbraio 1995, n. 41, artt. 37 e 38

  La Corte ha esaminato le disposizioni insieme all’art. 36 nell’ambito delle censure sul regime del margine, ma il principio applicativo decisivo è ricondotto alla disciplina speciale dell’art. 36 e all’onere della contribuente di provare i presupposti del regime. Il testo non attribuisce agli artt. 37 e 38 una distinta interpretazione.

• Codice civile, art. 2697

  In relazione all’onere della prova, la decisione pone a carico della contribuente che invoca il regime speciale la dimostrazione dei fatti che ne giustificano l’applicazione, una volta che la contestazione dell’Amministrazione è fondata su elementi oggettivi.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 21

  La Corte respinge la censura che invocava la disposizione in relazione alle fatture: l’annotazione in fattura dell’applicazione del regime del margine non prova da sola la sussistenza dei presupposti sostanziali del regime e non esonera il cessionario dalla verifica dovuta.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Non sussiste omessa pronuncia quando la decisione impugnata affronta implicitamente la questione con argomentazioni logicamente incompatibili con la tesi della parte. La Corte ha applicato tale criterio alle doglianze sull’affidamento e sulla mancata allegazione di documenti.

• Codice di procedura civile, art. 360, n. 4

  La censura per omessa pronuncia non può essere utilizzata per spostare il giudizio di legittimità sul piano della contestazione delle giustificazioni di merito relative ai fatti.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57

  la produzione in giudizio dei rapporti di autorità straniere o comunitarie deve ritenersi ricompresa tra gli oneri di deduzione probatoria e non tra i requisiti di validità della motivazione dell'atto impositivo

  I rapporti di autorità estere o comunitarie richiamati nell’accertamento sono elementi probatori producibili in giudizio; la loro mancata allegazione all’atto non determina, per ciò solo, l’invalidità della motivazione dell’avviso.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 10

  La disposizione è stata invocata per sostenere l’affidamento incolpevole e l’esimente dalle sanzioni. La Corte ha escluso che la contribuente potesse avvalersene, considerati gli elementi oggettivi disponibili e l’obbligo di verifica gravante su un operatore professionale.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6

  L'esimente in parola postula, invece, una condizione d'inevitabile incertezza sul contenuto, sull'oggetto o sui destinatari della norma tributaria, ossia d'insicurezza ed equivocità del risultato conseguito attraverso la sua interpretazione dal giudice

  L’incertezza normativa che esclude la responsabilità sanzionatoria deve essere oggettiva e inevitabile, riguardare contenuto, oggetto o destinatari della norma e rendere insicuro o equivoco il risultato interpretativo; non basta una difficoltà soggettiva o una diversa interpretazione della disciplina.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 8

  Questa Corte ha già escluso l'incertezza normativa obiettiva con riferimento ai meccanismi di fruizione del regime del margine, evidenziando, ai fini dell'esimente dell'art. 8 proc. trib., l'irrilevanza anche del progressivo adeguamento delle normative dei diversi Paesi della UE.

  L’esimente per obiettiva incertezza non opera per i meccanismi di applicazione del regime del margine; neppure il progressivo adeguamento delle normative dei Paesi UE rende di per sé oggettivamente incerta la disciplina.

• Codice di procedura civile, art. 91

  La soccombenza comporta la condanna della parte ricorrente alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 10.260 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Massime di principio

• Chi applica il regime IVA del margine deve poter dimostrare che l’IVA non è stata detratta a monte nella catena delle cessioni: la sola fattura che indica quel regime non basta a provare i presupposti sostanziali.
• Quando i documenti disponibili, come i libretti di circolazione, mostrano che il veicolo proviene da un’impresa di autonoleggio o da un altro operatore che lo ha utilizzato nell’attività d’impresa, il cessionario professionale deve considerare il rischio che l’IVA sia stata detratta e svolgere verifiche adeguate.
• Il cessionario non può limitarsi alla regolarità formale dei documenti: deve adottare le verifiche ragionevolmente esigibili in base alla propria esperienza, al settore e agli elementi accessibili; la negligenza può impedire di invocare la buona fede.
• L’omessa allegazione all’avviso di accertamento di rapporti di autorità estere non comporta automaticamente l’invalidità dell’atto, se quei rapporti costituiscono elementi probatori deducibili e producibili nel giudizio.
• L’incertezza normativa utile a escludere le sanzioni deve essere oggettiva, inevitabile e relativa alla norma, non una semplice difficoltà interpretativa o un’incertezza soggettiva del contribuente.