Sentenza del 23/01/2019 n. 1779 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’accertamento relativo al 2003, con cui l’Agenzia delle Entrate aveva rideterminato IVA e IRPEG e recuperato somme non versate. L’accertamento qualificava come sopravvenienze attive le somme versate dal socio di maggioranza e contabilizzate come finanziamento; contestava inoltre la detrazione IVA per spese di manutenzione e ristrutturazione di un immobile e il mancato assoggettamento a IVA della vendita di un’autovettura. La CTR del Lazio, con sentenza depositata il 22 novembre 2013, aveva parzialmente accolto l’appello dell’Agenzia, confermando la ripresa relativa ai versamenti del socio ma respingendo quelle concernenti l’IVA sugli acquisti e sulla vendita dell’auto. La società ha proposto sette motivi di ricorso per cassazione, contestando la qualificazione dei versamenti, la disciplina fiscale applicata, la possibilità di disattendere le scritture contabili e l’esame delle prove.

La decisione

La Corte di cassazione non accoglie il ricorso: dichiara inammissibili il primo, il sesto e il settimo motivo e rigetta gli altri. Il primo motivo è inammissibile perché le regole sul mutuo richiamate dalla società non contraddicono il principio applicato dalla CTR, secondo cui occorre un obbligo di restituzione. Il secondo è infondato: l’esclusione delle sopravvenienze attive prevista dall’art. 55, comma 4, TUIR per determinati versamenti dei soci riguarda società in nome collettivo e in accomandita semplice, non una s.r.l.; l’art. 2467 c.c. non è pertinente perché presuppone un finanziamento, qui non riconosciuto. Il terzo è infondato perché la regola dell’art. 43 TUIR invocata per qualificare come mutuo i versamenti risultanti dai bilanci si applica alle società di persone indicate dalla norma, non alle s.r.l. Il quarto è infondato: l’Amministrazione può rettificare poste di bilancio ritenute inattendibili e le scritture contabili hanno efficacia probatoria presuntiva, superabile con prova contraria. Il quinto è infondato: anche una contabilità formalmente regolare può essere rettificata sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti; è inoltre astrattamente configurabile un danno erariale per l’omessa imposizione di somme imponibili. Il sesto è inammissibile per difetto di decisività e perché la CTR aveva già esaminato la contabilizzazione e la causale dei bonifici, ritenendole insufficienti, insieme agli elementi contrari, a provare un mutuo. Il settimo è inammissibile perché invoca la precedente formulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., non applicabile ai ricorsi contro sentenze depositate dopo l’11 settembre 2012. La società è condannata a rifondere all’Agenzia le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 3.000 euro, oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Artt. 1813, 1815 e 1817 c.c.

  La Corte dichiara inammissibile la censura perché le regole astratte richiamate dalla società non contraddicono il criterio decisorio della CTR, che richiedeva la prova dell’obbligo di restituzione per riconoscere un mutuo.

• Art. 55, comma 4, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), nella formulazione applicabile al 2003

  La disposizione richiamata, in deroga al principio generale espresso dal precedente comma per cui anche i proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o liberalità sono considerati sopravvenienze attive (lett. b), esclude un siffatto trattamento fiscale limitatamente a quei versamenti effettuati, a fondo perduto in conto capitale, alle società in nome collettivo o in accomandita semplice dai propri soci.

  L’esclusione dalla tassazione come sopravvenienze attive è circoscritta ai versamenti a fondo perduto o in conto capitale fatti dai soci alle società in nome collettivo e in accomandita semplice; non si estende alla s.r.l. ricorrente.

• Art. 2467 c.c.

  La norma non è applicabile alla fattispecie come prospettata, perché il richiamo riguarda la disciplina dei finanziamenti dei soci, mentre nel caso concreto la CTR non ha riconosciuto che le somme fossero state erogate a titolo di finanziamento.

• Art. 43 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), nella formulazione pro tempore vigente

  Anche in questo caso, la disposizione invocata non trova applicazione al caso in esame in quanto il suo ambito di operatività è circoscritto, sotto il profilo soggettivo, alle società in nome collettivo e in accomandita semplice, non estendendosi, alla luce del suo chiaro tenore letterale, anche alle società a responsabilità limitata.

  La regola che presume mutuo le somme versate dai soci salvo diversa indicazione nei bilanci opera soltanto per le società in nome collettivo e in accomandita semplice, non per le s.r.l.

• Art. 52 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), nella formulazione applicabile ratione temporis

  La circostanza per cui il reddito di impresa è determinato, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 52, (nella formulazione applicabile ratione temporis), apportando all'utile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo all'esercizio chiuso nel periodo di imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all'applicazione dei criteri stabiliti nelle disposizioni del testo unico sui redditi non esclude che l'Amministrazione finanziaria possa rettificare le dichiarazioni, nell'esercizio dei suoi poteri di accertamento, ritenendo inattendibili i dati relativi ad alcune poste di bilancio e dimostrando la loro astratta idoneità a rappresentare una capacità contributiva non dichiarata.

  La determinazione del reddito d’impresa sulla base del conto economico non impedisce all’Amministrazione di rettificare dichiarazioni e poste di bilancio inattendibili nell’esercizio dei poteri di accertamento.

• Artt. 2709 e 2423 c.c.

  La Corte afferma che l’efficacia probatoria delle scritture contabili è meramente presuntiva e può essere superata da prova contraria sull’inattendibilità delle annotazioni; le registrazioni contabili, quindi, non vincolano l’Amministrazione né il giudice.

• Artt. 37-bis e 39 D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La tenuta della contabilità in maniera formalmente regolare non è di ostacolo alla rettifica delle dichiarazioni fiscali in forza di valutazioni condotte sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti che facciano seriamente dubitare della completezza e fedeltà della contabilità esaminata.

  La regolarità formale della contabilità non impedisce la rettifica fiscale quando presunzioni gravi, precise e concordanti mettono seriamente in dubbio che le registrazioni siano complete e fedeli.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nella formulazione vigente al momento del ricorso

  La censura per omesso esame di un fatto è inammissibile se il fatto indicato non è decisivo per l’esito della causa o se risulta già esaminato dal giudice di merito.

• Art. 54, comma 1, lett. b), e comma 3, D.L. 22 giugno 2012, n. 83, convertito dalla L. 7 agosto 2012, n. 187

  Il motivo è inammissibile, in quanto, per espressa previsione normativa, la previgente disciplina cessa di applicarsi ai ricorsi quale quello in esame - proposti avverso sentenze depositate dopo il giorno 11 settembre 2012 (cfr. D.L. n. 83 del 2012, art. 54, comma 3).

  Per i ricorsi contro sentenze depositate dopo l’11 settembre 2012 si applica la nuova formulazione del motivo di ricorso per cassazione relativo all’omesso esame; non è ammissibile fondare la censura sulla disciplina previgente.

• Art. 378 c.p.c.

  La norma è richiamata quale base per il deposito della memoria della ricorrente, senza che la Corte individui questioni sostanziali da decidere in base a essa.

Massime di principio

• Per qualificare un versamento del socio come mutuo non basta che sia registrato in contabilità o che i bonifici ne riportino la causale: occorrono elementi idonei a dimostrare la volontà delle parti e l’obbligo di restituzione; il giudice può valutare tali elementi insieme alle prove contrarie.
• Le disposizioni tributarie che escludono le sopravvenienze attive o presumono la natura di mutuo per versamenti dei soci si applicano entro i limiti soggettivi stabiliti dal loro testo. Non si estendono automaticamente a una s.r.l. quando la norma menziona specifiche forme societarie.
• La contabilità formalmente regolare non rende incontestabili le dichiarazioni fiscali né le poste di bilancio. L’Amministrazione può rettificarle se elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti ne mettono in dubbio completezza e attendibilità.
• Le scritture contabili hanno efficacia probatoria presuntiva e possono essere superate da prova contraria; la loro esistenza, da sola, non dimostra il titolo giuridico di un’operazione.
• In Cassazione, il fatto asseritamente omesso deve essere decisivo e non già esaminato dal giudice di merito; inoltre, va applicata la formulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. vigente in base alla data di deposito della sentenza impugnata.