Cassazione Civile, Ordinanza n. 30627/2023 del 03/11/2023

Esito

La controversia

La controversia riguarda due giudizi connessi. In entrambi la società contestava l’applicazione della disciplina delle società in perdita sistematica/non operative per il periodo d’imposta 2012. La società aveva chiesto la disapplicazione della normativa antielusiva, sostenendo che le perdite fiscali dipendessero da un fatto oggettivo e indipendente dalla sua volontà: i prodotti acquistati e rivenduti per sostituire l’amianto si erano rivelati gravemente difettosi, con conseguente obbligo di prestare garanzie e sostenere costi rilevanti. In un giudizio la CTR aveva dichiarato inammissibile l’impugnazione, qualificando l’atto come diniego di autotutela su un’istanza di riesame e ritenendo comunque infondate le ragioni di merito; nell’altro giudizio aveva accolto l’appello dell’Ufficio contro il rimborso IRES e IRAP, sul presupposto che il rigetto della disapplicazione facesse venir meno il diritto al rimborso. La società ha proposto, nei due ricorsi, censure di violazione delle norme sulle società in perdita sistematica e sulle cause di disapplicazione, oltre a doglianze sulla qualificazione dell’atto come diniego di autotutela, sull’ammissibilità dell’impugnazione del diniego di disapplicazione e, in subordine, sulla legittimità costituzionale della disciplina. L’Agenzia ha resistito e, in uno dei giudizi, ha proposto ricorso incidentale sostenendo l’inammissibilità dell’impugnazione del diniego di disapplicazione.

La decisione

La Corte ha riunito i ricorsi. Nel giudizio n. 6262/2020 ha accolto il primo motivo del ricorso principale della società, ritenendo errata la qualificazione dell’atto impugnato come diniego di autotutela e confermando invece che il diniego di disapplicazione della disciplina antielusiva è impugnabile; ha rigettato il ricorso incidentale dell’Agenzia e ha dichiarato assorbiti o inammissibili gli altri motivi della società. Nel giudizio n. 6256/2020 ha accolto il primo motivo della società, osservando che la CTR aveva omesso di verificare se le perdite derivassero realmente da un evento oggettivo e indipendente dalla volontà imprenditoriale, limitandosi a valorizzare la successiva scissione societaria; gli altri motivi sono stati assorbiti. In conclusione, le sentenze impugnate sono state cassate con rinvio alla Corte di giustizia tributaria dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 2, comma 36-decies, d.l. n. 138 del 2011

  "Restano ferme le cause di non applicazione della disciplina in materia di società non operative"

  La norma sulle società in perdita sistematica rinvia alla disciplina delle società non operative e conserva le cause di non applicazione già previste dalla normativa di settore.

• art. 30, comma 4-bis, l. n. 724 del 1994

  "In presenza di oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi... la società interessata può richiedere la disapplicazione"

  La disapplicazione è ammessa solo se il contribuente prova situazioni oggettive che abbiano reso impossibile conseguire i ricavi o il reddito, indipendenti dalla sua volontà e valutabili in rapporto alle effettive condizioni di mercato.

• art. 37-bis, comma 8, d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato quale base procedimentale dell’istanza di disapplicazione della norma antielusiva.

• art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973

  Richiamato nei motivi di ricorso in relazione al rimborso delle imposte versate.

• art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992

  L’elenco degli atti impugnabili è tassativo, ma può essere interpretato estensivamente quando l’atto dell’amministrazione porti a conoscenza del contribuente una pretesa tributaria ben individuata.

• art. 2-quater d.l. n. 564 del 1994

  Richiamato in tema di autotutela amministrativa, ma la Corte esclude che il caso concreto riguardasse un vero diniego di autotutela.

• d.m. 11 febbraio 1997, n. 37

  Richiamato nel quadro dell’autotutela tributaria.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Utilizzato per denunciare violazioni di legge e per sindacare, in cassazione, l’erronea sussunzione della fattispecie concreta nella norma astratta.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Utilizzato per denunciare nullità processuali, tra cui la rilevazione officiosa del difetto di condizioni dell’azione.

• artt. 3, 53 e 97 Cost.

  Richiamati in via subordinata per la questione di legittimità costituzionale delle norme antielusive.

Massime di principio

• Nel contenzioso tributario il contribuente può impugnare il diniego di disapplicazione di una norma antielusiva, anche se tale atto non rientra espressamente nell’elenco degli atti impugnabili, quando l’atto comunichi una determinata pretesa fiscale e le relative ragioni.
• La qualificazione giuridica dell’atto impugnato deve avvenire sulla base del suo contenuto sostanziale e non della sola formula usata dall’amministrazione; non può essere trattato come diniego di autotutela un provvedimento che decida nel merito l’istanza di disapplicazione.
• In tema di società non operative o in perdita sistematica, la prova contraria richiede la dimostrazione di situazioni oggettive, estranee alla volontà dell’imprenditore e valutabili secondo le concrete condizioni di mercato, che abbiano reso impossibile il conseguimento dei ricavi o del reddito.
• Non integra di regola una situazione oggettiva idonea alla disapplicazione la perdita derivante da una scelta volontaria o consapevole dell’imprenditore; il giudice deve però accertare se la causa delle perdite sia davvero tale o se la scelta successiva abbia solo dato assetto a una situazione già determinata da un fattore esterno.
• Nel giudizio di legittimità è censurabile come violazione di legge anche l’erronea sussunzione della fattispecie concreta nella norma astratta, senza che ciò comporti una rivalutazione del merito.
• Quando il giudice dichiara inammissibile la domanda, eventuali argomentazioni sul merito inserite nella sentenza hanno natura ad abundantiam e non richiedono autonoma impugnazione; l’impugnazione va concentrata sulla statuizione pregiudiziale.

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