Sentenza del 25/02/2025 n. 4948 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato l’avviso di accertamento TOSAP per il 2017 relativo all’occupazione di aree comunali interessate da una galleria. Ha contestato: la motivazione dell’avviso, ritenuta priva dell’indicazione delle ragioni fattuali e giuridiche e dei criteri di calcolo; l’esistenza del presupposto impositivo e la qualificazione delle aree come patrimonio indisponibile comunale; l’omessa applicazione della tariffa prevista per le occupazioni connesse ai pubblici servizi o ad attività strumentali; la responsabilità e la misura delle sanzioni, chiedendone la disapplicazione per incertezza normativa e l’applicazione della continuazione per più annualità. Ha inoltre censurato l’utilizzo di una consulenza tecnica svolta in un altro giudizio tra le stesse parti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il quarto motivo, riconoscendo che l’attività di produzione di energia elettrica della società è strumentale al servizio pubblico di rete e che, ai fini della TOSAP, si applica il regime tariffario previsto dall’art. 63, comma 2, lett. f), del D.Lgs. n. 446/1997. Ha accolto anche il settimo motivo: per gli omessi versamenti contestati con identici accertamenti relativi alle annualità 2013-2018 deve applicarsi la continuazione attenuata prevista dall’art. 12, comma 5, del D.Lgs. n. 472/1997, e non può escludersi solo perché ogni periodo d’imposta è autonomo. Ha respinto gli altri motivi: la consulenza svolta in altro processo poteva essere acquisita e valutata come prova atipica; l’avviso era sufficientemente motivato perché indicava gli elementi essenziali della pretesa e consentiva di contestarne an e quantum; le restanti doglianze miravano inammissibilmente a ottenere una nuova valutazione dei fatti, mentre non ricorrevano i presupposti per escludere la colpevolezza o disapplicare le sanzioni per incertezza normativa. La sentenza d’appello è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise, in diversa composizione, per determinare il quantum della TOSAP dovuta e regolare le spese. La riduzione della sanzione al 30% operata in primo grado non è stata autonomamente modificata dalla Cassazione, ferma la necessità di applicare la continuazione.

Norme richiamate

• Art. 116 c.p.c.

  In applicazione a principi di diritto consolidati nella giurisprudenza di questa Corte ( Cass. 9242/2016 , 25067/2018 e 18025/2019 ), i giudici di entrambi i gradi di merito hanno fondato le loro valutazioni sugli esiti degli accertamenti che sono stati effettuati dal consulente in altro giudizio tra le medesime parti, valutabili in sede civile ai sensi dell' art. 116 c.p.c.

  Le prove acquisite in un diverso processo possono essere utilizzate, anche se atipiche, purché siano introdotte nel giudizio e le parti possano discuterne l’efficacia probatoria; il loro valore è rimesso al prudente apprezzamento del giudice.

• Art. 7, comma 1, del D.Lgs. n. 546/1992

  Il principio affermato dalle Sezioni Unite citate nella censura in rassegna - secondo cui "il consulente nominato dal giudice, nei limiti delle indagini commessegli e nell'osservanza del contraddittorio delle parti, può accertare tutti i fatti inerenti all'oggetto della lite, il cui accertamento si renda necessario al fine di rispondere ai quesiti sottopostigli, a condizione che non si tratti dei fatti principali che è onere delle parti allegare a fondamento della domanda o delle eccezioni" - attiene, invece, la consulenza tecnica d'ufficio disposta dal giudice nell'ambito del giudizio in cui è adito.

  La disposizione è richiamata nel motivo relativo alla consulenza tecnica; la Corte non ravvisa una violazione, poiché la consulenza contestata era stata svolta in un altro giudizio e le sue risultanze erano state acquisite e discusse nel processo tributario.

• Art. 7 della legge n. 212/2000 e art. 1, comma 162, della legge n. 296/2006

  La sentenza impugnata si è attenuta ai suddetti principi laddove ha correttamente ritenuto, per un verso, che fosse adeguatamente motivato un avviso di accertamento relativo alla TOSAP che indicasse la superficie imponibile e la tariffa applicata corrispondente a quella prevista dalla legge, ossia gli elementi costitutivi della pretesa tributaria avendo così l'Amministrazione posto il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestarne efficacemente in giudizio l'"an" ed il "quantum debeatur".

  L’obbligo di motivazione dell’accertamento è soddisfatto se il contribuente può conoscere gli elementi essenziali della pretesa e contestarne efficacemente l’esistenza e l’importo; non è necessario riportare ogni possibile dettaglio giuridico o criterio ulteriore, quando risultino indicati superficie imponibile e tariffa applicata.

• Art. 38 del D.Lgs. n. 507/1993

  In tema di Tosap. alla società di produzione dell'energia elettrica (E. P. Spa) è applicabile la disposizione "agevolativa" di cui all' art. 63 , comma 2, lettera f), del D.Lgs. n. 446 del 1997 , in quanto soggetto che svolge attività strumentale alla erogazione di un pubblico servizio (aspetto sostanziale), possedendo infrastrutture che permettono ad altri soggetti di fornire il servizio, e dovendo il concetto di rete di erogazione di pubblici servizi essere inteso in senso unitario, in quanto la filiera del sistema elettrico nazionale, che è una rete unica integrata, si compone di una serie di fasi (di produzione, di trasmissione, di dispacciamento e di distribuzione) tra loro connesse da connaturati vincoli inscindibili, tali per cui, in assenza dell'una non possono trovare compimento le altre (c.d. vincolo di complementarietà) e tutte le menzionate attività sono poste in essere esclusivamente nell'interesse delle altre (c.d. vincolo di esclusività).

  La norma è richiamata dalla contribuente per contestare il presupposto della TOSAP. La Corte non accoglie la censura fattuale sull’occupazione e sulla natura delle aree, ma riconosce il diritto all’applicazione del criterio tariffario previsto per le attività strumentali ai servizi pubblici.

• Art. 63, comma 2, lett. f), del D.Lgs. n. 446/1997

  In tema di Tosap. alla società di produzione dell'energia elettrica (E. P. Spa) è applicabile la disposizione "agevolativa" di cui all' art. 63 , comma 2, lettera f), del D.Lgs. n. 446 del 1997 , in quanto soggetto che svolge attività strumentale alla erogazione di un pubblico servizio (aspetto sostanziale), possedendo infrastrutture che permettono ad altri soggetti di fornire il servizio, e dovendo il concetto di rete di erogazione di pubblici servizi essere inteso in senso unitario, in quanto la filiera del sistema elettrico nazionale, che è una rete unica integrata, si compone di una serie di fasi (di produzione, di trasmissione, di dispacciamento e di distribuzione) tra loro connesse da connaturati vincoli inscindibili, tali per cui, in assenza dell'una non possono trovare compimento le altre (c.d. vincolo di complementarietà) e tutte le menzionate attività sono poste in essere esclusivamente nell'interesse delle altre (c.d. vincolo di esclusività).

  La tariffa speciale prevista per le occupazioni permanenti con impianti e infrastrutture delle aziende di erogazione di pubblici servizi si applica anche alle imprese che svolgono attività strumentali alla fornitura del servizio. Nel settore elettrico, la rete va considerata unitariamente: la produzione è una fase necessaria e funzionalmente connessa a trasmissione, dispacciamento e distribuzione; non è decisiva la natura privata o lucrativa della società.

• Art. 5 del D.Lgs. n. 472/1997

  ai sensi dell' articolo 5 del D.Lgs. n. 472/1997 , l'affermazione della responsabilità del contribuente per la violazione di norme tributarie postula soltanto l'esistenza di una condotta cosciente e volontaria, senza che occorra, da parte dell'amministrazione finanziaria, la concreta dimostrazione del dolo o della colpa (o di un intento fraudolento), o ancora di una volontà di evasione dell'imposta, anche a mero titolo di tentativo: ciò in quanto la norma stabilisce una presunzione di colpa a carico di colui che abbia posto in essere l'atto vietato, gravandolo dell'onere della prova contraria

  La responsabilità per la violazione tributaria presuppone una condotta cosciente e volontaria; la colpa è presunta e spetta al contribuente fornire la prova contraria. Non è necessaria la prova di un intento evasivo o fraudolento da parte dell’amministrazione.

• Art. 6, comma 2, del D.Lgs. n. 472/1997; art. 8 del D.Lgs. n. 546/1992; art. 10, comma 3, della legge n. 212/2000

  L'incertezza normativa oggettiva tributaria è caratterizzata dall'impossibilità di individuare con sicurezza ed univocamente, al termine di un procedimento interpretativo metodicamente corretto, la norma giuridica nel cui ambito il caso di specie è sussumibile, e va distinta dalla soggettiva ignoranza incolpevole del diritto

  La disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa richiede una reale impossibilità di individuare, con un’interpretazione corretta, la norma applicabile. Nel caso concreto l’incertezza non sussisteva, anche perché la società aveva individuato fin dall’inizio le disposizioni che riteneva applicabili.

• Art. 12, comma 5, del D.Lgs. n. 472/1997

  Secondo l'indirizzo consolidato di questa Corte ( Cass. n. 11432/2022 ) in tema di ICI, in caso di più violazioni per omesso o insufficiente versamento che, in relazione ad uno stesso immobile, conseguono ad identici accertamenti per più annualità successive, deve trovare applicazione il regime della continuazione attenuata, di cui al D.Lgs. n. 472 del 1997 , art. 12 , comma 5, che consente di irrogare un'unica sanzione, pari alla sanzione base aumentata dalla metà al triplo.

  Quando, con accertamenti identici, sono contestati omessi o insufficienti versamenti della stessa indole per più annualità, si applica la continuazione attenuata: un’unica sanzione base aumentata dalla metà al triplo. L’autonomia dei singoli periodi d’imposta non esclude tale regime.

• Art. 47 del D.Lgs. n. 507/1993

  Pertanto, le disposizioni di cui all'art. 47 citato continuano ad operare con riferimento alle occupazioni (ad esempio, temporanee) non riconducibili a quelle disciplinate dal D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 63, comma 2, lett. f), cit.

  La disciplina TOSAP continua a rilevare per le occupazioni non ricomprese nel criterio forfettario dell’art. 63, comma 2, lett. f), del D.Lgs. n. 446/1997. Per le occupazioni rientranti in quest’ultima disposizione, la tariffa si determina secondo il criterio speciale applicabile alle reti e alle attività strumentali ai servizi pubblici.

Massime di principio

• Le prove, comprese le consulenze tecniche svolte in un altro processo, possono essere utilizzate nel giudizio civile o tributario se vengono acquisite e le parti possono discuterne il valore; il giudice ne apprezza liberamente la forza dimostrativa.
• Un avviso relativo a tributi locali è sufficientemente motivato quando espone gli elementi essenziali che consentono al contribuente di comprendere e contestare l’an e il quantum della pretesa. Le contestazioni sull’effettiva sussistenza dei fatti possono essere sviluppate nel giudizio.
• Per la TOSAP, la tariffa prevista per le attività strumentali ai pubblici servizi può spettare anche a un’impresa privata produttrice di energia, se le sue infrastrutture sono funzionalmente inserite nella rete integrata e servono alla fornitura del servizio. Conta la funzione concreta dell’attività, non la forma societaria o lo scopo di lucro.
• La responsabilità sanzionatoria tributaria non richiede la prova di un intento evasivo: la colpa è presunta in presenza di una condotta cosciente e volontaria, salvo prova contraria del contribuente.
• L’incertezza normativa che può escludere le sanzioni deve essere oggettiva e rendere impossibile individuare la norma applicabile con un procedimento interpretativo corretto; non basta una difficoltà soggettiva o il dissenso sull’interpretazione.
• Per omessi o insufficienti versamenti contestati con accertamenti identici su più annualità, può applicarsi la continuazione attenuata delle sanzioni. L’autonomia dei periodi d’imposta, da sola, non impedisce tale applicazione.