Cassazione Civile, Ordinanza n. 18505/2024 del 08/07/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria, sulla base di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, ha irrogato sanzioni per l'anno d'imposta 2010 a un'associazione ONLUS, ritenendo omessa la tenuta dei libri acquisti IVA e dei registri obbligatori. In primo grado il ricorso della contribuente era stato respinto; in appello, invece, la decisione è stata riformata perché il giudice tributario ha ritenuto non dimostrato, né dall'avviso né dal PVC, quali operazioni fossero commerciali e quindi se l'associazione dovesse considerarsi ente commerciale in tutto o solo per alcune attività. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) violazione dell'art. 7 L. 212/2000, dell'art. 42 d.P.R. 600/1973, dell'art. 56 d.P.R. 633/1972 e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che l'obbligo di allegazione riguarda solo gli atti non conosciuti dal contribuente e che nel caso concreto il PVC era ben noto all'associazione e sufficiente a motivare per relationem l'avviso; inoltre l'atto contestava specifiche fatture per un importo complessivo di euro 469.050, considerate operazioni commerciali e non miste; 2) omesso esame di un fatto decisivo ex art. 360 n. 5 c.p.c., perché la sentenza d'appello avrebbe trascurato che l'avviso era motivato in relazione alla natura mista-commerciale della ONLUS e ai ricavi eccedenti la soglia di legge che impone la contabilità ordinaria. La controricorrente ha eccepito l'inammissibilità dei motivi come diretti a una rivalutazione del merito.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondata l'eccezione di inammissibilità e ha accolto entrambi i motivi dell'Agenzia. Ha affermato che la motivazione per relationem era legittima perché il PVC era atto già noto al contribuente e che il richiamo ad esso consentiva di comprendere le ragioni dell'accertamento. Ha inoltre rilevato che la sentenza impugnata non aveva correttamente valorizzato il dato, potenzialmente decisivo, delle fatture contestate per complessivi euro 469.050, le quali, se effettivamente riferibili a operazioni commerciali, comporterebbero il superamento della soglia di ricavi rilevante per l'obbligo di contabilità ordinaria e quindi la legittimità delle sanzioni. Poiché tale accertamento di fatto richiede un nuovo esame in sede di merito, la Corte ha cassato la sentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 7 L. 212/2000

  L'obbligo di allegazione dell'atto richiamato nell'avviso di accertamento riguarda solo i documenti non conosciuti né ricevuti dal contribuente; se l'atto presupposto è già integralmente e legalmente conosciuto, la motivazione per relationem è sufficiente.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  È richiamato come norma sulla motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte ne valorizza la possibilità di motivare per relationem quando il contribuente conosce già l'atto richiamato.

• art. 56 d.P.R. 633/1972

  È richiamato quale norma in tema di motivazione degli atti impositivi IVA, applicata nel senso di ritenere sufficiente il rinvio a un PVC conosciuto dal destinatario.

• art. 2697 c.c.

  La Corte esclude che la sentenza impugnata abbia correttamente applicato il riparto dell'onere della prova, poiché occorreva verificare in giudizio se le operazioni contestate fossero davvero commerciali e se quindi fosse superata la soglia di ricavi rilevante.

• art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c.

  Costituisce il parametro del primo motivo di ricorso per violazione di legge.

• art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c.

  Costituisce il parametro del secondo motivo di ricorso per omesso esame di un fatto decisivo e controverso.

• art. 18 d.P.R. 600/1973

  È richiamato per individuare il limite di ricavi oltre il quale sorge l'obbligo di tenuta della contabilità ordinaria.

• art. 20 d.P.R. 600/1973

  È richiamato, insieme all'art. 18, come base normativa del regime contabile e della soglia di ricavi rilevante.

Massime di principio

• In tema di avviso di accertamento, l'obbligo di allegazione ex art. 7 dello Statuto del contribuente riguarda solo gli atti presupposti non conosciuti o non ricevuti dal contribuente; non sussiste quando il documento richiamato sia già nella piena disponibilità del destinatario dell'atto.
• La motivazione per relationem dell'avviso è valida se il rinvio al PVC o ad altro atto noto consente al contribuente di comprendere la pretesa fiscale e di difendersi compiutamente.
• Quando la sanzione dipende dal superamento di una soglia di ricavi, il giudice deve verificare in concreto la natura delle operazioni contestate e l'effettivo ammontare dei ricavi rilevanti; non è sufficiente una motivazione apodittica che non distingua tra operazioni commerciali e non commerciali.
• Se la decisione di merito omette di considerare un fatto storico potenzialmente decisivo, come il contenuto analitico delle operazioni contestate ai fini del superamento della soglia contabile, la sentenza è cassabile con rinvio per nuovo esame.

Come è indicizzato