Sentenza del 10/09/2024 n. 24286 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda gli avvisi di accertamento ICI per gli anni 2009-2011, con i quali il Comune contestava l’omessa dichiarazione dell’area e determinava il valore venale in 110 euro al metro quadrato. La contribuente ha contestato, tra l’altro, la motivazione degli avvisi e la stima, sostenendo che non fossero adeguatamente provate e considerate le caratteristiche concrete del terreno e gli elementi estimativi da lei prodotti. Ha inoltre dedotto che una volumetria risultava già realizzata sull’area e che il ravvedimento operoso del 17 giugno 2009, con versamenti riferiti agli anni 2008-2011, non era stato esaminato; ha infine denunciato la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo. La sentenza impugnata era stata pronunciata dalla Commissione tributaria regionale dell’Umbria in appello contro la decisione n. 276/2016 della Commissione tributaria provinciale di Terni, che aveva accolto il ricorso per difetto di motivazione degli avvisi.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il secondo e il terzo motivo: la CTR aveva omesso di esaminare sia l’incidenza della superficie già edificata e della conseguente volumetria residua sulla concreta edificabilità e sul valore dell’area, sia il ravvedimento operoso del 17 giugno 2009, fatto potenzialmente decisivo perché avrebbe potuto modificare la liquidazione dovuta. Ha ritenuto infondata la parte restante del primo motivo: gli avvisi esponevano l’iter della stima e gli elementi comparativi, mentre la contestazione della prova del valore non equivale a un vizio formale di motivazione; non vi è stata inversione dell’onere probatorio e la CTU non è obbligatoria. La parte del primo motivo relativa ai criteri di valutazione del valore venale è rimasta assorbita. Il quarto motivo sul contraddittorio preventivo è stato dichiarato inammissibile: per l’ICI, tributo non armonizzato, in un accertamento a tavolino e senza una specifica previsione normativa, non sussiste un obbligo generale di contraddittorio. La sentenza è stata cassata limitatamente ai motivi accolti e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Umbria, in diversa composizione, per gli accertamenti indicati e per la regolazione delle spese del giudizio di cassazione. Non è stata quindi definita in via definitiva la debenza dell’imposta né individuato un vincitore finale sulla pretesa tributaria.

Norme richiamate

• Art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.

  Eppure, il tema della superficie già edificata - costituente, ai fini di cui all'art. 360, primo comma, num. 5, cod. proc. civ., un fatto - con conseguente riduzione della volumetria edificabile residua, risultava introdotta già in primo grado (v., ai fini dell'autosufficienza del motivo, pagina n. 4 del ricorso) e riproposta nel giudizio di secondo grado (v. pagina n. 8 del ricorso), profilo questo che assume valore potenzialmente decisivo sulla determinazione del valore dell'area ai sensi dell'art. 5, comma 5, D.Lgs.. 30 dicembre 1992, n. 546, in relazione alla concreta edificabilità dell'area.

  È censurabile in cassazione l’omesso esame di un fatto storico, discusso tra le parti e potenzialmente decisivo. La superficie già edificata, se riduce la volumetria residua, può incidere sulla concreta edificabilità e sul valore imponibile.

• Art. 2697 cod. civ.

  La Commissione tributaria regionale non ha sovvertito il criterio di riparto dell'onere probatorio, avendo, piuttosto, ritenuto congruo il valore venale attribuito al bene dal Comune, siccome reputato giustificato, in base al criterio comparativo, dal corrispondente valore di terreni aventi analoghe caratteristiche risultanti dagli atti comparativamente esaminati, negando eguale e contrario valore dimostrativo agli atti prodotti dalla ricorrente, con ciò, quindi, avendo il Giudice d'appello considerato assolto, nel rispetto della regola imposta dall' art. 2697 cod. civ., il relativo onere probatorio.

  La violazione della regola sull’onere della prova ricorre se il giudice la attribuisce alla parte sbagliata; non basta contestare il peso dato ai singoli elementi probatori. Nel caso concreto, la valutazione comparativa della CTR non ha invertito l’onere probatorio.

• Art. 7 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  In tal modo la Commissione non ha ravvisato - implicitamente, quanto chiaramente - la necessità di attivare i poteri istruttori di cui all'art. 7 D.Lgs.. 31 dicembre 1992, n. 546. Ciò vale rendere infondata anche la dedotta violazione di tale ultima disposizione, giacché nel processo tributario la "consulenza tecnica d'ufficio è mezzo istruttorio (e non una prova vera e propria) sottratta alla disponibilità delle parti ed affidata al prudente apprezzamento del giudice di merito, rientrando nel suo potere discrezionale la valutazione di disporre la nomina dell'ausiliario giudiziario".

  I poteri istruttori e la nomina di un consulente tecnico non sono automatici: la CTU è uno strumento istruttorio rimesso alla valutazione discrezionale del giudice di merito e il suo diniego può risultare implicitamente dalla motivazione complessiva.

• Art. 1, comma 162, della legge 27 dicembre 2006, n. 296

  Ebbene, tali valutazioni possono essere condivise o meno, ma di certo rappresentano l'iter-logico giuridico elaborato dall'ente per giungere alla stima del bene, ponendo la contribuente nelle condizioni di aver ben compreso le ragioni della pretesa, tanto da impugnarla con una diffusa e minuziosa difesa su tutti gli elementi rappresentati nell'atto, il che vate ad escludere la sussistenza del dedotto deficit motivazionale.

  L’obbligo di motivazione è soddisfatto quando l’atto rende comprensibili le ragioni e il percorso della stima, consentendo al contribuente di contestare efficacemente la pretesa. La motivazione formale va distinta dalla prova, nel giudizio, dei fatti costitutivi della pretesa.

• Art. 5, comma 5, del D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  E ciò, considerando che secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte il "(...) valore venale in comune commercio alla data del 1° gennaio del relativo anno d'imposizione di cui all'art. 5, comma 5, del D.Lgs.. n. 504/1992, (...) deve essere accertato avuto riguardo a ciascuno degli elementi ivi indicati".

  Il valore venale dell’area edificabile deve essere determinato considerando gli elementi previsti dalla norma e la situazione concreta dell’area. In particolare, la volumetria già realizzata e la conseguente edificabilità residua possono essere rilevanti; la Cassazione ha rinviato per una nuova valutazione fattuale.

• Art. 360-bis, primo comma, n. 1, cod. proc. civ.

  La Corte ha dichiarato inammissibile il motivo sul contraddittorio preventivo facendo applicazione di questa disposizione, in relazione all’orientamento giurisprudenziale consolidato secondo cui, per i tributi non armonizzati, non esiste un obbligo generale di contraddittorio negli accertamenti a tavolino in assenza di una specifica previsione normativa.

• Art. 12, comma 7, della legge 27 luglio 2000, n. 212

  Per tributi ("non armonizzati", come l'IRPEF, l'IRAP, le imposte di registro, ipotecaria e catastale, i tributi locali), l'obbligo dell'amministrazione finanziaria di instaurare il contraddittorio nel corso del procedimento non sussiste per gli accertamenti c.d. "a tavolino", per cui non si pone la questione di un'eventuale inosservanza del termine dilatorio di cui all' art. 12 , comma 7, della legge 27 luglio 2000, n. 212.

  Il termine dilatorio di sessanta giorni previsto dallo Statuto del contribuente opera, secondo la decisione, nell’ambito delle verifiche precedute da accesso, ispezione o verifica nei locali del contribuente; non fonda un obbligo generale di contraddittorio per gli accertamenti a tavolino relativi a tributi non armonizzati.

Massime di principio

• Nella determinazione del valore di un’area edificabile ai fini ICI, la stima deve riflettere la concreta edificabilità del terreno: superficie già occupata da edifici e volumetria residua possono essere fatti decisivi da esaminare, non sostituibili con considerazioni su limitazioni diverse, come le distanze dai fondi confinanti.
• Il giudice d’appello deve esaminare i fatti decisivi ritualmente introdotti e riproposti, anche se la decisione di primo grado li aveva assorbiti. La loro omissione può comportare la cassazione con rinvio per una nuova valutazione.
• Un avviso di accertamento è adeguatamente motivato se espone un percorso estimativo intelligibile e gli elementi utilizzati, anche comparativi. La sufficienza formale della motivazione non dimostra però, da sola, che la stima sia sostanzialmente corretta: la prova del valore può essere contestata nel giudizio.
• La contestazione del modo in cui il giudice ha valutato le prove non integra, di per sé, violazione dell’art. 2697 cod. civ.; occorre che sia stato attribuito l’onere probatorio alla parte sbagliata. Analogamente, la consulenza tecnica non è obbligatoria e la sua opportunità rientra nella discrezionalità del giudice di merito.
• Per i tributi locali non armonizzati, in un accertamento svolto a tavolino, la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo non invalida l’atto in assenza di una specifica previsione normativa; l’esito può essere diverso quando vi siano accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente.
• Il ravvedimento operoso e i relativi versamenti, se dedotti tempestivamente e potenzialmente idonei a modificare la somma dovuta, devono essere esaminati dal giudice; l’omissione può rendere necessaria una nuova liquidazione.