Sentenza del 10/09/2024 n. 2343 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia

Esito

La controversia

La ricorrente ha chiesto il rimborso di €21.037,00 in quanto, tornando in Italia nel 2020 e risultando fiscalmente residente per quell'anno, ha applicato in dichiarazione il regime impatriati previsto dall'art. 16 D.lgs. 147/2015. L'Ufficio ha negato il rimborso sostenendo che il regime non si applica ai lavoratori distaccati (richiamando la circolare n.17/2017) e sostenendo inoltre che, secondo la circolare 33/E del 28.12.2020, il rientro deve accompagnarsi a un effettivo nuovo ruolo aziendale e alla sottoscrizione di un nuovo contratto, ossia a una discontinuità formale del rapporto di lavoro. La ricorrente documentava il distacco, il rientro in Italia, la ripresa dell'attività nel 2020 e la residenza a Milano, circostanze non contestate dall'Ufficio.

La decisione

La Corte Tributaria di Milano (PTG) di primo grado aveva accolto il ricorso e condannato l'Ufficio alle spese. L'Agenzia ha proposto appello, che la Corte d'appello ha rigettato: l'appello è stato rigettato e la sentenza di primo grado confermata. I giudici hanno ritenuto che l'art. 16 non escluda i lavoratori distaccati e non richieda la stipula di un nuovo contratto o una discontinuità formale; le prassi amministrative (circolari/risoluzioni) non possono introdurre requisiti restrittivi non previsti dalla norma. L'Agenzia delle Entrate è stata condannata al pagamento delle spese di lite, liquidate in euro 2.000,00 oltre accessori.

Norme richiamate

• art. 16 D.lgs. 147/2015

  comma 1, comma 2 e comma 3 (modificato dall'art. 5 D.L. 34/2019)

  Prevede che i redditi di lavoro prodotti in Italia da soggetti che trasferiscono la residenza sono tassati limitatamente al 30% se ricorrono le condizioni indicate (non residenza nei due periodi d'imposta precedenti, impegno a risiedere in Italia almeno due anni, attività prevalente in Italia). La norma non disciplina espressamente il distacco né impone formalmente la stipula di un nuovo contratto al rientro; pertanto il distacco non è automaticamente ostativo all'accesso al beneficio se sussistono i requisiti normativi.

• art. 5 D.L. 34/2019

  modifica normativa in materia di regime impatriati

  Modifica il quadro applicativo dell'art.16 richiamato; conferma i presupposti soggettivi e temporali del regime senza introdurre esclusioni esplicite per i distaccati.

• art. 2 DPR 917/1986 (TUIR)

  definizione della residenza fiscale

  Criterio per determinare la residenza fiscale ai fini dell'accesso al regime: il beneficio si applica nel periodo di imposta in cui si verifica il trasferimento di residenza e per i quattro periodi successivi se gli altri requisiti sono soddisfatti.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 17/2017

  prassi amministrativa citata dall'Ufficio

  Posizione iniziale restrittiva dell'Amministrazione che considerava in linea di principio incompatibile il distacco con il regime impatriati per la sostanziale continuità del rapporto di lavoro; tuttavia è una prassi e non può aggiungere requisiti alla legge.

• Risoluzione Agenzia delle Entrate 76/E del 05.10.2018

  Ha mitigato la chiusura iniziale chiarendo che il distacco non preclude automaticamente l'accesso al regime quando il distacco abbia effettivamente affievolito i legami col territorio italiano o il rientro comporti un nuovo ruolo in ragione di competenze acquisite all'estero; invoca una valutazione caso per caso.

• Circolare Agenzia delle Entrate 33/E del 28.12.2020

  prassi amministrativa citata dall'Ufficio

  Ha sostenuto che il nuovo ruolo al rientro deve essere in discontinuità con la posizione antecedente e che dovrebbe emergere un nuovo contratto; la Corte ha ritenuto questa interpretazione incompatibile con la ratio dell'art.16 e dunque non vincolante se aggiunge requisiti non previsti dalla norma.

Massime di principio

• Il distacco all'estero non esclude automaticamente l'accesso al regime impatriati: va valutata la situazione concreta e la sussistenza dei requisiti sostanziali previsti dall'art.16.
• Le circolari e risoluzioni dell'Amministrazione finanziaria non possono introdurre requisiti restrittivi non presenti nella legge; esse possono orientare l'interpretazione ma non modificare il perimetro normativo.
• Requisiti chiave per l'accesso al regime: non essere stati residenti in Italia nei due periodi d'imposta precedenti, trasferire la residenza in Italia (art.2 TUIR), impegnarsi a risiedere in Italia per almeno due anni e svolgere l'attività prevalentemente in Italia; il beneficio si applica dall'anno del trasferimento e per i quattro anni successivi.
• La valutazione del rapporto di lavoro (continuità o discontinuità) è rilevante solo nella misura in cui influisce sui requisiti sostanziali della norma; la mera necessità di un 'nuovo contratto' non è prevista dalla norma e non può essere imposta dall'Amministrazione come condizione autonoma.
• In caso di diniego da parte del datore di lavoro o dell'Amministrazione, il contribuente può chiedere il rimborso fornendo documentazione che attesti il trasferimento di residenza, il periodo di non residenza precedente e lo svolgimento prevalente dell'attività in Italia; il giudice valuterà caso per caso.